第1章 税 收 概 论 本章学习目标 ? 掌握税收产生的主要原因 ? 了解税收的演进过程 ? 掌握税收的概念和形式特征 ? 掌握市场经济条件下税收根据 ? 掌握税收的职能与作用 税收是人类为文明所付出的代价 ，它是人类社会进程中的一个重要组成部分。自产生之日起，税收先后经历了不同社会形态和经济体制的历史变迁。一直以来，古今中外的政治家、经济学家、哲学家和史学家们都在不断探索税收的奥秘，直到步入农业文明中晚期和工业文明的早期阶段后，人们才开始逐步形成对税收范畴相对科学的认识。 1.1 税收的产生与发展 在几千年的历史长河中，人类从最初的原始文明过渡到农业文明，再经过工业文明最终进入现今的后工业文明。正是在人类文明不断演进的过程中，产生了税收，并得到了充分的发展。 1.1.1 税收的产生 自人类进入文明社会之后，无论在地球的哪个角落，税收都是一种客观存在。由于社会生产力发展的不平衡性，世界各地建立社会公共机构的具体时间不同，因而税收产生的历史过程也不相同。 随着社会贫富的分化和阶级矛盾的发展，作为世界文明最早发源地之一的古埃及在公元前3100年左右由氏族部落演化为统一的奴隶制国家。据考证，世界上已知最早的税收制度，是古埃及在公元前3000—前2800年间建立的。 古埃及的最高统治者是专制君主法老，他代表奴隶主阶级掌握全国的政治、军事和司法等权力，除占有奴隶的劳动产品外，还强迫平民缴纳谷物、蔬菜、皮革和酒等物品，法老每两年到全国各地巡视一次，向平民收取税收，这是人类社会有历史记载以来最早征收的实物税。《圣经》中《创世纪》第47章第24节所说的“当谷物成熟之后，将其中的1/5交给法老” ，就是对人类这一早期税收活动的记载。古埃及土地的最高所有权属于专制君主法老，其中有很大一部分土地构成法老控制下的“王庄”，由王室派官员经营，收取贡赋；此外，也有大片土地归公社占有，由公社农民使用，农民通过公社乃至州的管理机构向法老缴纳租税并为国家服役。 在古罗马，从“王政”时代起，由于铁器工具的普遍使用，社会生产力得到了迅速发展，手工业从农业中分离出来，商品交换也有了初步发展，财富积累不断增加。正是在这一情况下，古罗马在“王政”时代后期就有了赋税。古罗马最早开征的税收，被称为“Portoria”，它实际上是对通过其海港或桥梁等的货物征收的一种关税。在“共和”时代，古罗马平民的人数超过贵族，其工商业多由平民经营，税收的很大一部分就来自于平民。进入“帝国”时期后，古罗马的税收制度进一步发展，固定征收的税种主要有土地税、人头税、贡赋和关税等，不固定征收的税种的数量比较多，具体包括遗产税、释奴税、营业税、商品税、拍卖税、售奴税、公民税和贩卖税等。 在众多古罗马皇帝中，奥古斯都被认为是在税收问题上最具战略眼光的一位，许多税种都是在其统治时期首次开征的。为了给退役的军人提供退职金，奥古斯都开征了税率为5%的遗产税，所有的遗产都要缴税，但留给子女和配偶的遗产免税；英国和荷兰等国后来开征的遗产税，在很大程度上就借鉴了奥古斯都时期的经验。奥古斯都统治时期，古罗马还开征了销售税，税率分为两档，买卖奴隶适用4%的税率，其他的交易适用1%的税率。 我国税收最早产生于夏代，《史记》中就有“自虞、夏时，贡赋备矣”的记载。 我国早期的税收，与夏、商、周时代的田赋制度是紧密联系在一起的。在夏代，我国就开始实行“井田制”。在井田制下，土地由国王所有，但国王并不直接经营土地，而是将大部分土地赐给诸侯作为他们的俸禄，诸侯们要从这些“公田”的收获物中拿出一部分，以“贡”的形式缴纳给国王作为财政收入。到了商代，“贡”法演变为“助”法，“助”也是一种与井田制联系在一起的力役课税制度，即“借民力而耕之”，助耕公田上的收获物要上缴，成为国王的租税收入。到了周代，土地课征制度由“助”法进一步演变为“彻”法，开始打破井田内“公”和“私”的界限，将全部的公田分给平民耕种，收获农产品后，彻取一定的数额交给王室。国家以“贡”、“助”、“彻”等形式征收土地收获物，在一定意义上说已经具有了税收的某些特征，但其中也包含有租的成分。虽然“贡”、“助”、“彻”可以说是我国税收的雏形，但由于它们具有租、税不分的性质，所以还不是纯粹意义上的税收。到了春秋时代，生产力得到进一步的发展，私田迅速扩张，作为奴隶制经济基础的井田制开始瓦解。公元前594年，鲁宣公宣布实行“初税亩”，决定不论公田和私田，一律按田亩课征田赋。“初税亩”首次承认了土地私有制的合法性，表明我国的税收已基本脱离租、税不分的雏形阶段，从而初步确立了完全意义上的税收制度。 1.1.2 税收与社会公共需要 人类包括税收在内的一切经济活动，都是从“需要”开始的。根据需要主体的不同，可以将人类的需要区分为私人个别需要和社会公共需要两个部分。每一种需要的存在，都必然与满足这种需要的活动紧密联系在一起。需要性质的不同，决定了满足需要活动的形式也不同。与人类需要被区分为私人的个别需要与社会的公共需要相对应，整个满足人类需要的活动也被分为私人事务与社会公共事务两部分。 私人个别需要的主体是普通意义上的社会成员，它具体包括生存需要和发展需要，在现实生活中主要表现为劳动力的再生产和物质资料的再生产。劳动力再生产的主体是个人或由个人组成的生活单位，其客体主要是吃、穿、住、用、行等方面的生活资料；物质资料再生产的主体是生产单位，其客体是获取生活资料所必需的各种生产要素。私人事务是满足私人需要的社会活动，具体包括生活资料的生产和生产要素的供给两个方面。生产生活资料的目的，是满足家庭对生活资料的需要，家庭消费生活资料，以维持劳动力的再生产，同时为厂商提供生产要素；供给生产要素的目的，是满足厂商对生产要素的需要；厂商利用各种生产要素来完成生产资料的再生产，同时为家庭提供生活资料。一般来说，私人事务的执行者为家庭或厂商。 社会公共需要是相对于私人个别需要而存在的，它也是人类需要重要的组成部分。社会公共需要的主体，既不是社会中的某个人，也不是社会中某个集团，而是社会成员整体。社会公共需要是社会作为一个整体或以整个社会为单位而产生的需要。即便在经济利益严重对立的社会中，也存在社会公共需要。社会公共需要的主要内容，与社会成员生产生活的共同外部条件密切相关，主要包括：一是由不同社会共同体之间的矛盾冲突产生的需要，如和平的环境等；二是由同一社会共同体内部不同个人或集团之间的矛盾冲突产生的需要，如安定的秩序等；三是由人和自然之间的物质变换即共同的生产活动和消费活动产生的需要，如交通、通信等公共设施以及后来发展起来的经济管理；四是由人的自身发展所产生的需要，如文化、教育和卫生等公共事业。 满足社会公共需要的客体，是不能被划分成若干个份额的，更不能划归某一主体所占有而排斥其他主体的同时享用。 社会公共需要与人类社会具有同样悠久的历史，但是受生产力水平低下等因素的制约，在人类社会的早期阶段，社会公共需要并没有从当时的社会总需要中分离出来。随着生产力的不断发展，社会公共需要逐步在时间上具有了连续性、在数量上具有了稳定性、在范围上具有了广泛性，从而成为一种经常性的需要。正是在这样一种情形下，社会公共需要与私人个别需要才完全区别开来，并取得独立形态。 作为满足社会公共需要的活动，社会公共事务的内容是由社会公共需要决定的，它具体包括四个方面：一是保卫社会和平，以解决不同社会共同体之间的矛盾冲突，为社会提供和平的环境；二是维持社会秩序，以解决同一社会共同体内部不同个人或集团之间的矛盾冲突，为社会提供安定的秩序；三是兴建公共工程，以解决人和自然之间物质变换的矛盾，为社会生产和生活提供便利的设施和良好的环境；四是举办各种公共事业，以保护并促进人类自身的发展。 与社会公共需要一样，独立形态社会公共事务的产生，也经历了一个较长的历史时期。在早期，社会公共需要较为简单，社会公共事务是由全体或部分社会成员兼职承担的，如部落间发生战争就由社会成员组成军队，并且战争所需的武器和粮食也都由参战的社会成员自己准备。随着社会经济的发展，社会公共需要的外延逐步扩张，与此同时，社会公共事务也日渐复杂。这样，由社会成员兼职承担社会公共事务，已难以满足人类发展的需要。于是，原来由社会成员兼职执行的社会公共事务，开始改由一部分社会成员专职执行，这部分社会成员也因此分化出来，不再直接从事物质生产活动。正是在这样一种背景下，政府应运而生，它实际上是社会公共事务由社会成员兼职执行到相关组织和机构专职执行演变的产物。社会公共事务的专职执行机构不直接从事物质生产活动，但在执行社会公共事务的过程中又不可避免地会消耗一定的物质财富，因而它必然要在社会产品的分配中获得一定的份额。税收就是与政府执行社会公共事务有着本质联系的一种产品分配形式，它是在原始社会末期的社会公共事务执行者发展演变为政府的过程中，为满足政府执行社会公共事务的需要，而从社会产品分配的一般形式中逐渐分化并独立出来的。 税收与社会公共需要之间存在本质联系，但这并不意味着只要有社会公共需要，就必然产生税收。事实上，税收的产生和存在，是由经常化的社会公共需要、一定的经济发展水平以及独立经济利益主体的存在等多方面因素共同决定的。作为一种分配形式，税收必须有被分配的对象。如果一个社会不能生产出在范围上具有广泛性、在时间上具有连续性以及在数量上具有稳定性的物质财富，那么税收分配的基础就是不稳固的。从根本上讲，物质财富要达到广泛性、连续性和稳定性，又是以一定程度的经济发展为基本前提。只有经济发展到一定水平，才能为税收提供坚实的基础。私有制的出现，是税收产生和存在的另一个重要条件。只有在出现私有财产制度以后，才会产生私有财产权利与社会公共需要之间的对立。政府只有通过强制性的税收课征，才能将属于私人占有的社会产品中的一部分转由政府支配，以满足社会公共需要。如果社会成员或经济组织不具有独立的利益，那么他们生产的产品和提供的服务不具有排他性，满足其生产和生活的需要与社会公共需要混合在一起，因而也就没有必要存在为满足社会公共需要而进行分配的税收。 1.1.3 人类文明的演进与税收的发展 在人类文明的演进过程中，经济发展水平、政治进程和制度建设等诸多方面都各不相同，由此也决定了不同文明时期，税收发展的形态、观念和制度也存在较大的差别。原始文明时期，有原始文明的税收形式；农业文明时期，有农业文明的税收形态；工业文明时期，有工业文明的税收特色。 伴随着人类文明的演进，不仅税收的名称、形态和具体的征收形式发生了变化，而且税收制度及其在社会经济中所发挥的作用也发生了变化；与此同时，税收也由最初的不完备发展到成熟阶段。原始文明阶段，社会生产力极其低下，物质财富极度匮乏。这一时期人类公共资源的积累，主要来自基于崇拜的纳贡、建立在武力基础上的战利品以及基于集体活动的劳役，这三种形式可以说是原始形态的税收。进入农业文明后，农业成为社会财富最主要的来源，此时的税收主要依托于土地和农业，并且始终受到农业生产有限性的制约，在税收结构上主要以农业税收为主，而且税收的征收也多以包税制等简单的形式为主。进入工业文明后，工业以及工业化衍生出的发达的商业和服务业突破了土地等自然资源的束缚，为社会提供了大量的财富，从而取代了农业成为人类文明发展的主要支柱。这一时期实现了长期的经济增长，税收的规模持续扩大，此时税收的征收方式也日趋复杂化。 除名称、存在形态和征管方式等方面的变化外，税收确立方式也发生了很大的变化。就确立方式而言，税收经历了由自由贡献到请求援助、再从专制课征到立宪协赞这样一个漫长的发展过程。 （1）自由贡献阶段 在人类从氏族社会步入奴隶社会后的很长一段时期内，国王（君主）因公产收入难以满足不断扩大的支出需求，便开始依赖于社会成员和被征服部落自由贡献的劳力和物品。由于此时的国家是由原始部落联盟演变而来的，中央集权制度还没有形成，所以其收入中有一部分来自于社会成员和被征服部落的自由贡献是很自然的。“自由贡献”表明这是一种由下敬上的关系。在这种由下敬上的关系中，社会成员贡献何物、贡献多少以及何时贡献，都具有较大的自发性和随意性，并不十分严格。正因为如此，所以这时的税收在人们的观念中含有馈赠的意思。在欧洲，古拉丁语中的“Donum”和英语中的“Benevolence”都曾用来表示税收，它们的本意就是自愿献纳。夏代的“贡”是我国最原始的税收形态，也是将产品献给国王或君主的意思。自由贡献阶段的税收，还只是处于萌芽阶段，严格说来不属于真正意义上的税收。 （2）请求援助阶段 随着奴隶制国家王室费用和军事费用的急剧增加，仅靠公产收入和社会成员的自由贡纳已难以满足支出需要。正是在这样一种情况下，税收从最初的自由贡献阶段发展到请求援助阶段。请求援助阶段也被称之为税收承诺阶段，每当国王或君主遭遇紧急事变或发生临时的财政需要，便向社会成员提出请求，社会成员承诺之后，便将税款分摊下去，然后再把筹集上来的资财交付给国王或君主。此时的税收不再是完全自发的由下敬上，而是先由上对下提出请求，再由下对上给予援助；下对上援助什么、援助多少以及何时援助，也不再是完全随意的，而是按照一定的标准进行的。在欧洲，拉丁语中的“Precarium”和“Adjutorium”，英语中的“Aid”、“Subsidy”和“Contribution”以及德语中的“Bede”都曾表示过税收，它们的本意就是请求援助或给予资助。据史书记载，我国商代把土地划成井字形，中间一块为公田，周围八块为私田，在此基础上借助民力助耕公田，然后上缴公田的收获物，所以这一时期的税收被称为“助”。请求援助阶段的税收，在某种程度上已经具有了税收的一些性质，但还不是很完备。 （3）专制课征阶段 到了奴隶社会末期和封建社会初期，各国陆续建立起了中央集权制度和常备军制度，王权得到极度扩张，军费开支也不断膨胀。为了应对不断增长的支出需求，国王或君主便开始实行专制课税，一方面废除了往日的税收承诺制度，使纳税成为社会成员必须作出的牺牲；另一方面为了笼络贵族和僧侣阶层，赋予他们享有豁免税收的特权。相对于自由贡献和请求援助而言，专制课征的税收是单纯的由上取下的关系。至于取什么、取多少和何时取，完全取决于至高无上的专制权。在欧洲，英语中的“Impost”和“Rato”，法语中的“Impot”和“Taxe”，也都表示过税收，它们的本意就是强制课征。我国历史上，周代的赋税称为“彻”。学术界虽对“彻”的含义存在较大分歧，但一般都认为“彻”中含有强制的意思。进入专制课征阶段，是税收开始从不成熟形态走向成熟形态的标志。 （4）立宪协赞阶段 封建社会末期，随着生产力的进步和私有财产权的发展，税收在政府财政收入中所占的比重也越来越大，并最终成为政府财政收入的主要来源。于是，税收成了私有财产权固定、大量和经常性的负担。在这样一种情况下，社会成员建立相应的制度来对封建君主随意征税的行为进行适当约束的愿望也越来越强烈，这一制度就是财政立宪。财政立宪是在宪法中确立财政收支法定的原则，并建立相关的保障制度，以确保纳税人及其代表控制政府的财政收支的一种制度。 新兴资产阶级力量的不断壮大，逐步改变了纳税人与专制君主之间力量对比关系的变化，并最终导致了财政立宪制度的确立。 税收发展到立宪协赞阶段是财政立宪的核心内容之一，而税收法定主义原则的确立，又是税收进入立宪协赞阶段的主要标志。税收法定主义（Taxation With Law）是指税收主体的权利和义务必须由法律加以规定，没有法律依据，任何主体都不得征税或减免税收。 税收法定主义的价值含义，并不仅仅在于征税主体依法征税或纳税主体依法纳税，更为重要的是社会成员对政府征税权的约束和限制。进入立宪协赞阶段后，政府的税收活动，无论是开征新税、废除旧税，还是制定或修改税法，都必须以不违反宪法为原则，并经过民选代议机关的同意。立宪协赞阶段的税收区别于专制课征阶段税收的根本性标志，是国家的课税权不再操之于封建君主，而是操之于民意机关，人民最终掌握了课税权，或者说是课税权的行使必须经过人民的认可。 税收的确立方式从专制课征过渡到立宪协赞，意味着税收已经步入最高发展阶段。在这一时期，任何一个阶级或阶层都不享有豁免税收的特权，征税确定性原则和纳税普遍性原则得到广泛实行。立宪协赞阶段税收确立的一般程序，包括提议、审议、通过和发布等四个阶段。 ?专栏1-1 税收法定主义的确立 税收法定主义起源于英国。中世纪及更早以前的英国王室，一般都遵守着“国王生计自理”的财政原则，王室开支和军费开支都由王室的地产收入、法庭收入和贡金等来支撑，除非发生对外战争，一般不得向臣民征税。英国进入封建社会后，国家的权力掌握到国王手中，征税权也不例外。由于战争、王室奢侈等方面的原因，王室的收入难以维持其整个支出的需要。为了缓解财政上的紧张局面，国王开始在自有收入之外巧立名目肆意征税，这使得英国民众与国王之间的矛盾逐渐加深，并就课税权与国王展开了斗争。随着斗争的深入，自视为国民代表的大贵族开始寻求建立未经批准国王不得擅自征税的制度，同时将税收批准权归属于他们可以参加的机构（这一机构就是议会的前身）。正是通过这一机构，封建贵族和新兴资产阶级形成了对王权强有力的限制。1214年贵族会议拒绝了诺曼王朝约翰王提出的征税要求，双方关系进一步紧张，并导致了内战的爆发。在领主、教士和城市市民的联合压力下，约翰王被迫于次年签署了《大宪章》。《大宪章》第12章中“除非得到普遍的赞同，否则在王国中既不应征收兵役税，也不应征收协助税”的规定，对国王征税权问题作出了明确的限制。这是人类历史上首次以法律形式确认“非赞同毋纳税”原则。1225年，英国重新颁布了《大宪章》，并补充了御前会议有权批准赋税的条款，进一步明确了征税权的归属。 虽然英国在13世纪就以法律形式确认了“非赞同毋纳税”的原则，但这一原则在相当长一段时期内并未得到很好的遵守。后来又经过议会与国王之间长达几个世纪的持续斗争，英国又先后制定了《无承诺不课税法》（1295年）、《权利请愿书》（1628年）和《权利法案》（1689年）等一系列在税收上限制王权的文件，这些文件都无一例外地阐述了“税收课征的合法性来自被课征者的同意”。直到17世纪英国资产阶级革命之后，尤其是1689年英国国会制定的权利法案重申国王不经国会同意而任意征税即为非法之后，才逐步开始真正执行“非赞同毋纳税”的原则。至此，税收法定主义在英国最终得以确立，并逐步形成了“无代表不纳税（No taxation without representation）”的传统。 资料来源：张馨．部门预算改革研究．北京：中国财政经济出版社，2001，7～20 1.2 税收的概念 长期以来，人们对“什么是税收”这一看似简单实际非常复杂的问题，作了相当多的探讨。在不同的社会发展阶段，由于生产力发展水平不同、社会制度不同以及政府职能上的差异，人们对税收的认识也不尽相同，并且不断发生着变化。 1.2.1 西方对税收范畴的界定 在西方，包括哲学家、经济学家、政治学家和法学家等在内的许许多多的历史人物，都曾站在各自的立场上，用各种不同的方式表达了自己对税收范畴的认识。 1．早期西方社会对税收范畴的认识 在古典经济学正式诞生之前，西方社会对税收范畴的界定，主要是由一些政治家、法学家和哲学家作出的。英国著名政治学家、哲学家托马斯?霍布斯（Hobbes）在1651年出版的《利维坦》中就指出，“主权者向人民征收的税，不过是公家给予保卫平民各安生业的带甲者的薪饷。” 法国路易十四时期的政治家科尔伯特（Colbert）则形象地将政府征税比喻成拔鹅毛，他说，“征税的艺术就是拔最多的鹅毛又使鹅叫声最小的技术”。 法国著名法学家、政治学家孟德斯鸠（Montesquieu）在1748年出版的《论法的精神》中认为，税收是“公民所付出的自己财产的一部分，以确保他所余财产的安全或快乐地享用这些财产”。 早期西方社会对税收的认识，虽然从经济学的角度看是远不够完备的，但其中却包含了一些精髓的税收思想，如霍布斯对税收的认识，甚至还成为在现代税收理论中仍占据重要地位的“利益赋税思想”和“税收价格论”的滥觞。 2．近代西方社会对税收范畴的认识 古典经济学诞生之后，西方社会对税收范畴的界定，更多的是由经济学家作出的。不同时期的诸多经济学家，都提出了自己对税收的看法。 英国古典经济学的创始人亚当?斯密（Smith）是西方最早回答“什么是税收”的经济学家，他在1776年出版的《国民财富的性质和原因的研究》一书中指出，“作为君主或政府所特有的两项收入源泉，公共资本和土地既不适合用以支付，也不够支付一个大的文明国家的必要开支，那么这些必要开支的大部分，就必须取决于这样或那样的税收。换言之，人民必须从自己私有的收入中拿出一部分上缴给君主或政府，作为公共收入。” 法国经济学家萨伊（Say）在《政治经济学概论》一书中指出，“所谓赋税，是指一部分国民产品从个人之手转到政府之手，以支付公共费用或提供公共消费。” 在《政治经济学概论》一书中，萨伊还提到赋税是“政府向人民征收他们的一部分产品或价值”。 德国社会政策学派财政学的主要代表瓦格纳（Wagner）在其鸿篇巨著《财政学》中，从财政和社会政策两个层面对税收进行了界定。瓦格纳认为，“从财政意义上来看，赋税是作为对公共团体事务设施的一般报偿，公共团体为满足其财政上的需要，以其主权为基础，强制地向个人征收赋课物。从社会政策的意义上来看，赋税是在满足财政需要的同时，或者说无论财政有无必要，以纠正国民所得的分配和国民财产的分配，调整个人所得和以财产的消费为目的而征收的赋课物。” 近代西方社会对税收概念的表述虽有差别，但基本都认识到税收是产品或资源从私人部门向政府的一种转移，同时也大体上指出了政府征税的目的是为了补偿政府的费用或者说是为了公共消费，但这一时期对税收概念的定义在完备性上还有所欠缺。 3．现代西方社会对税收范畴的认识 20世纪上半叶，英国财政学的主要代表人巴斯特布尔（Bastable）认为，“所谓赋税，就是个人或团体为履行公共权力所进行的公共活动，在财富方面被强制分担的贡献。” 同一时期，美国财政学的主要代表塞里格曼（Seligman）认为，“赋税是政府对于人民的一种强制征收，用以支付谋取公共利益的费用，其中并不包含是否给予特种利益的关系。” 20世纪50年代后，西方经济学界在研究财政税收问题时，已较少再涉及“什么是税收”这一基础性的问题。即使是财政税收方面的教科书，也只有一部分明确给出了税收的定义。如日本财政学家井手文雄认为，“所谓租税，就是国家依据其主权（财政权），无代价地、强制性地获得的收入”； 英国税收问题专家西蒙?詹姆斯（James）和克里斯托弗?诺布斯（Nobes）在《税收经济学》中将税收定义为“由公共政权机构不直接偿还的强制性征收”。 目前，“税收是政府提供的公共产品和服务的价格”的界定，为西方税收学界普遍接受。 现代西方社会对税收概念的界定已较为完备，不仅明确回答出“税收是什么”的问题，而且也在相当大程度上指出了税收的特征、税收的目的、税收的用途以及税收与其他财政收入形式之间的差别。 1.2.2 我国对税收范畴的界定 成体系化的财税理论，在清朝末年才作为舶来品从西方引入我国。直到新中国成立，我国的财政学从总体上看主要都是在做引进、翻译和介绍日本以及欧美国家财税理论的工作。正因为如此，这一时期我国对税收概念的表述与当时西方学者的认识大体相同，一般都把税收界定为政府赋予人民的强制负担。“租税者，政府或地方政府，为供给一般支出与实施经济或社会政策，依一般标准，定期持续地分赋于所统治者之强制负担，且恒以各负担者之各自经济能力为限度，而依货币表示者也” ，就是这一时期对税收概念界定的一种有代表性的表述。 ?专栏1-2 “税”字的由来 汉语中的“税”字，最早见于孔子所修编年史《春秋》一书中关于“初税亩”的记载。“税”字由“禾”与“兑”两个字组成，其中“禾”泛指农产品，而“兑”有送达的意思。可见，“税”的字面含义就是社会成员向政府缴纳一部分农产品或者说是政府从社会成员那里取得一部分农产品。 在中国古代税收发展历程中，“税”还有其他各种各样的名称，如“赋”、“租”、“捐”、“课”、“调”、“算”、“庸”、“粮”以及“榷布”等。有时“税”字还经常与“赋”、“租”和“捐”等字连用，形成“赋税”、“租税”和“税捐”等词语。直到今天，我国港台地区仍在使用“赋税”和“租税”等词语。 虽然在中国古代既有“税”字，也有“收”字，但却从未将两者连缀成词。1916年贾士毅在《民国财政史》一书中首次使用“税收”一词，此后“税收”一词的使用范围不断扩大，并为人们普遍接受。 资料来源：马国强．税收学原理．北京：中国财政经济出版社，1991，14～16 新中国成立后，受意识形态等因素的影响，我国将原先存在的财税理论和财税制度全盘推倒，全面接受来自第一个社会主义国家——苏联的财税理论，并以苏联为榜样来重建财税制度。正是在这一时期，“非税论”在我国较大范围内得以传播。与此同时，伴随着计划经济体制的建立，国有企业的利润上缴也取代税收成为最主要的财政收入形式。在这样一种情况下，我国学者基本没有对税收问题作太多的系统研究，对税收范畴的认识也相当模糊。直到改革开放以后，税收重新成为我国重要的财政收入形式后，税收理论研究才重新受到重视并逐步深入，我国学者对税收概念的理解和把握亦逐渐加深。正如西方社会对税收范畴的认识存在差异一样，我国学者对税收范畴的界定也不尽相同，概括起来主要有以下两类： （1）将税收界定为一种财政收入。在这一界定中，有代表性的观点包括： ——税收是“国家为了实现其职能，制订并依据法律规定的标准，强制地、无偿地取得财政收入的一种手段”。 ——税收是“国家为满足公共需要，凭借政治权利，按预定的标准，向居民和经济组织强制、无偿地征收取得的一种财政收入”。 （2）将税收界定为一种分配。在这一界定中，也有一些不同的观点表述： ——税收是“政府为满足一般的社会共同需要，按事先确定的标准，对社会剩余产品所进行的强制、无偿的分配”。 ——税收是“政府凭借政治权力，按照预定标准，无偿地集中一部分社会产品形成的特定分配关系”。 ——税收是“国家为满足一般的社会公共需要，补偿由此发生的社会公共费用，按照法律规定的对象和标准，占有和支配一部分剩余产品而形成的一种特定的分配形式”。 综观我国学者对税收范畴的认识，不难发现在对税收进行界定的许多关键点上，不同学者的认识存在较大的差异。对于税收的基本属性，有的认为是一种财政收入，有的认为是一种分配；即使是同样将税收定义为分配，有的说是参与分配的形式，有的说是一种分配关系。对于税收的目的，有的认为是为满足社会公共需要，有的认为是为实现国家的职能，还有的认为是为补偿或支付社会公共费用。 1.2.3 对税收概念的基本认识 中西方对如何认识税收范畴至今仍众说纷纭，没有一个广为接受的界定。尽管存在差别，但中西方对税收的认识都在不同程度上反映出税收的本质，其中也包含了一些得到普遍认同的共识。 （1）税收是政府取得财政收入的基本形式 “税收是政府取得财政收入的基本形式”这一命题具体包括两方面的含义：首先，税收是以国家或者政府为主体征收的。只有国家或政府才具有征税权，其他任何组织或机构均无权征税。其次，在历史上，税收、公债、国有企业利润上缴、公有财产收入以及货币的财政发行等形式，都曾经被政府用来取得必要的社会资源。在众多的财政收入形式中，产生最早、运用最普遍、筹集财政资金最有效的形式就是税收。在现代社会，税收始终是各国政府财政收入最重要的来源。 （2）现代社会政府征税的目的是为了满足社会公共需要 从本质上看，政府是社会公共事务的执行者，其活动的主要目的是满足社会公共需要。为了实现满足社会公共需要的目的，政府在履行其职能的过程中必然要消耗一定数量的物质资源，税收就是政府占有一部分物质资源的手段。正因为如此，所以说满足社会公共需要是政府征税的目的。 （3）政府征税依托的是公共权力并借助法律形式来进行 政府之所以要运用公共权力去征税，与政府以非市场化的方式提供公共产品和服务直接相关。税收是在一定的法律规范下征收的，政府既不可多征税，社会成员也不能随意少缴税，双方的权利义务关系是通过税法来规范、约束和调整的。由于税收具有法的强制性，因而不论纳税人是否愿意，都必须按照法律的规定纳税，否则就会受到法律的制裁。 除了这一基本共识外，对税收的认识，不仅在中西方之间，而且在国内不同学者之间都存在较大的分歧。中西方之所以在对税收的界定上出现分歧，很大程度上是看待问题角度不同造成的。其实，对税收范畴完全可以从多个不同的视角来进行分析和研究。当我们把税收理解为一种财政收入形式时，这是着眼于“分配”得出的结论。政府以税收手段占有和支配一部分社会资源，实际上就是税收参与分配的过程，参与分配的最终结果就表现为政府获得了一定的财政收入。也可以从“生产”和“交换”的角度来认识税收。从生产的角度看，政府是在社会分工中专门为社会成员提供其生产生活所不可或缺的公共产品和服务的经济部门，它在提供和生产公共产品和服务的过程中，必然会产生一定的成本和费用。正是从这样一个角度看，完全可以把税收视为政府向社会提供公共产品和服务的费用或者说是对政府提供公共产品和服务成本的补偿。而从交换的角度看，一方面政府向社会成员提供公共产品和服务，另一方面享用了公共产品和服务的社会成员也要向政府缴纳税款，这实际上可以被看作是社会成员以纳税的方式与政府提供的公共产品和服务进行交换，这种交换与普通市场上私人产品的买卖极为相似，于是税收就表现为公共产品和服务的价格了。尽管中西方从不同的角度得出的是不同的认识，但这些认识非但不存在相互矛盾，反而是对税收范畴认识的拓展和深化。 国内学者虽然大多着眼于从“分配”角度来认识问题，但对税收的界定依然存在分歧，有的学者将税收定义为分配形式，有的定义为分配活动，还有的界定为分配关系。虽然落脚点各不相同，但并不是完全对立不可调和的。从现象形态看，税收就是一种分配活动。在税收中，一方面是政府在征税，另一方面是社会成员在缴税，这一征一缴便构成了具体的分配活动。从税收在社会再生产中的地位看，它就是一种分配形式。社会再生产中的分配相当复杂，具体包括价格、利润和租金等多种形式。税收是整个分配体系中的一个重要的组成部分，是多种分配形式中的一种。从实质上看，税收也体现出一种分配关系。其实，任何分配所引起的产品或资源的运动都体现着不同主体间的分配关系。税收分配必然会引起社会资源在政府和社会成员之间的流动，这一资源流动的背后，就是政府与社会成员之间的分配关系以及由此而派生出的不同社会成员之间的分配关系。可见，作为一个分配范畴，税收实际上是分配形式、分配活动和分配关系的统一。清楚了这些后，从“分配”的角度，我们可以把税收界定为“政府为了满足社会公共需要，凭借其在社会经济生活中所发挥的作用，以公共权力为依托，按照法律规定的标准，向社会成员强制地征收而取得的一种不直接偿还的财政收入”。 1.2.4 税收的形式特征 税收的形式特征，体现的是税收范畴与其他财政收入形式之间的区别。我国通常将税收的形式特征概括为无偿性、强制性和确定性。只有同时具备无偿性、强制性和确定性这三方面特征的财政收入形式才是税收，反之则不属于税收范畴。 （1）税收的无偿性 税收的无偿性是指在形式上政府不需要向纳税人付出任何代价就占有和支配一部分社会产品。税收的无偿性仅仅是就政府和具体纳税人对社会产品的占有关系而言的，它具体体现在政府取得税收收入的不直接偿还上。如果政府征收的税款在征收时或征收后直接以相等的代价返还给纳税人，那么税收也就失去了其存在的意义。 就政府与全体纳税人之间的利益关系看，税收也体现出了一种互利关系。虽然政府征税使纳税人丧失了部分经济利益，但政府用所取得的税收收入为全体纳税人提供了社会秩序、公共安全和基础设施等公共产品和服务，而纳税人也无偿地享受了政府提供的公共产品和服务所带来的利益。从这个意义上说，税收对全体纳税人而言是有偿的。但对具体的社会成员来说，税收并不像商品的等价交换那样体现出的是一种完全对等的互利关系，而是一种不完全对等的互利关系。所谓不完全对等的互利关系，就是纳税多的经济活动主体并不必然享受较大的利益，纳税少的经济活动主体并不必然享受较小的利益。在众多的经济活动主体中，总是有的纳税多，有的纳税少。 税收整体上的有偿性是税收深层次的本质问题，而不是税收的形式特征，但两者之间也存在着一定的关联，这是因为整体利益的层次越高、范围越广，整体利益与个人利益之间的相关性就越低，在形式上就越表现为无偿。 ?专栏1-3 税收为民生撑起一片绿荫 浙江省在保障和改善民生方面，一直走在全国前列。从2006年秋季开学起，浙江省在全国率先实行免收城乡义务教育阶段学生学杂费。浙江省加强生态建设和环境保护，2006年投入专项资金高达23亿元，比上年增长25.3%。2007年下半年，浙江在全国率先全面实行困难群众“零起点”医疗救助，取消救助门槛，同时提高救助标准。此外，浙江还设立了民工子女教育专项资金，实施了“千万农民饮用水”工程和广播电视“村村通”工程，实行食品质量安全检测，并完善了公共安全应急机制。 解决民生问题，最终要靠雄厚的财力来保障。没有税收的增长，保障和改善民生也是空谈。这些年，浙江在解决民生问题上之所以一直走在全国前列，与浙江税收收入持续增长密不可分，2000年浙江省税收收入仅为364.61亿元，2002年就上升到562.87亿元，2004年为749.53亿元，而2006年则进一步增长为1 191.3亿元。从“民生投入”的不断增加中，我们可以清楚地看到税收所具有的整体有偿性。 资料来源：http://www.cnnsr.com.cn/jtym/wzxx/csfw/20071105/2007110509053139223.shtml （2）税收的强制性 税收的强制性指的是任何有纳税义务的单位和个人都必须依法纳税，否则就要受到法律的制裁。税收的强制性，具体包括纳税义务形成上的强制性和纳税义务履行上的强制性两方面的内容。由于税收是政府以其拥有的公共权力为依托征收的，而不是依据生产资料所有权进行的，所以政府征税可以不受生产资料所有权归属的限制。 在现代社会，强制性是税收作为公共产品的价格这一基本性质所决定的。由于公共产品在消费上具有非竞争性和非排他性的特征，因而公共产品在其提供过程中经常会出现“搭便车”的行为。如果任凭社会公众“自觉”纳税，则必然产生大量的偷、逃、漏现象，使得政府缺乏足够的财力为社会公众提供必不可少的公共产品。为了克服这一问题，政府往往利用手中的公共权力采取强制性的方式，以克服“搭便车”可能带来的种种困难和问题。当然，政府强制性的征税行为也不是不受任何约束，它必须获得立法部门的同意或授权。 ?专栏1-4 “刘晓庆税案”与税收的强制性 2002年4月，北京市地税局第一稽查分局对著名影星刘晓庆名下的北京晓庆文化艺术有限责任公司、北京刘晓庆实业发展有限公司和北京晓庆经典广告公司涉嫌偷税立案调查。调查证实北京晓庆文化艺术有限责任公司自1996年以来采取不列或少列收入、多列支出、虚假申报等手段偷逃巨额税款，已涉嫌偷税犯罪。随后，北京市地税局将案件依法移送北京市公安局立案侦查。北京市公安局根据获取的证据，依法将涉案责任人——北京晓庆文化艺术有限责任公司总经理靖军和前任会计方利刑事拘留。2002年5月北京市公安局正式逮捕了晓庆公司总经理靖军，并将案件移交北京市检察院。2002年6月，刘晓庆本人也因所办公司涉嫌偷税被公安机依法刑事拘留，次月刘晓庆被依法逮捕。 北京、上海和深圳市等地的税务机关经过调查，认定刘晓庆及其公司偷逃税款1 458.3万元。受执法机关委托，北京市拍卖行于2003年1月对刘晓庆及北京刘晓庆实业发展有限公司提供纳税担保的19套房产进行公开拍卖，拍卖所得全部抵缴税款。税务机关除追缴刘晓庆及其公司偷逃的税款外，还加收滞纳金573万元。到2004年1月，晓庆文化艺术有限责任公司已补缴税款和滞纳金1 646万元，所欠税款已经全部缴清。 可见，在现代法治社会中，任何个人和组织，不管其身份、地位和社会影响等因素如何，都必须依法履行其纳税义务，否则就会被强制履行其纳税义务，并受到相应的处罚。 资料来源：中国法治网“刘晓庆税案”专题报道。 （3）税收的确定性 税收的确定性也常被称为规范性或固定性，它是指税收是按照法律事先规定的范围和标准，连续征收和缴纳的一种财政收入形式。税收制度是由立法机关以法定的程序来确立、并得到普遍认可的，这就使得税收在内容和形式上都具有确定性，它不仅有约束企业和个人履行纳税义务的一面，也有约束政府必须正常有度地开展征税活动的一面。在税收征收中，任何单位与个人都不能随意改变税收的征收范围和标准，过多或过少地向纳税人征税。 由于政府征税直接减少了纳税人的经济利益，所以只有在税收具有确定性的情况下，生产者才能从长安排自己的生产经营活动，消费者才能从长安排自己的消费活动。税收的确定性，既能防止政府侵害纳税人的合法权益，又能保证政府获得稳定可靠的财政收入以更好地提供公共产品和服务。也只有在税收具有确定性的情况下，经济才能持续发展，社会才能不断进步。税收之所以能够发展成为政府唯一的基本财政收入形式，也与其具有确定性有很大的关系。 1.2.5 税收与其他财政收入形式的区别 税收、政府公债、政府收费、国有企业利润上缴、公有财产收入、罚没收入、捐赠收入以及货币的财政发行等，都是政府取得财政收入的形式。虽然直观地看政府取得财政收入都表现为财富由私人经济活动主体向政府的转移，但不同的财政收入形式之间还是存在或大或小的区别。把握税收与其他财政收入形式的区别，有利于更深刻地理解税收范畴。在现代社会，税收、政府公债和政府收费是最主要的财政收入形式，将这三种主要的财政收入形式区别开来是尤为必要的。税收的形式特征，是将税收与其他财政收入形式区分开来的主要判断标准。 政府公债是政府以债务人的身份，以信用为基础取得财政收入的一种形式。政府发行公债只是将本来属于企业和居民支配的资金使用权，在一定时期内让渡给政府，债务到期后政府必须连本带息一并归还给企业或居民。可见，政府公债具有直接有偿性的特点，这与税收形式上的无偿性和本质上的整体有偿性形成鲜明对照。在市场经济条件下，政府公债的发行一般都是建立在自愿原则的基础上的，由企业或居民自由认购，如果强制摊派，势必会影响企业流动资金的正常周转或居民的实际购买能力，从而对生产生活产生极为不利的影响。而税收则不同，只要发生应税行为，不论纳税人是否愿意，纳税人都必须及时、足额地缴纳税收，否则就要受到相应的处罚。税收是按照事先确定的标准连续取得的财政收入，而政府公债的发行在相当大的程度上取决于政府的财力状况和宏观经济调控方面的考虑。一般来说，政府公债是根据需要间断发行而取得的一种收入，不具有确定性的特征。 政府收费是各级政府部门在一定的范围内提供某些特定的服务或规制某些经济行为，而向相关经济主体收取的一种费用。规范的政府收费，只有使用者收费和规费两种形式。政府收费具有直接有偿性，政府收费的缴款人可以从政府的行为或提供的服务中直接获得收益，如缴纳了商标注册费的生产者，就可以合法地独占该商标的所有权及相应的受益权。而在税收活动中，征纳双方之间是不存在对等的利益报偿关系的。政府收费的直接有偿性有别于税收形式上的无偿性和本质上的整体有偿性，这是区分税收和政府收费的重要标志。从某种程度上说，政府收费是非强制的，因为经济行为主体可以通过他们的行为自主地决定是否缴纳政府收费，但税收却是强制的。政府收费无论是确立还是废止以及收费标准的调整等基本上都无须经过立法机关以法律的形式批准，从而具有较大的灵活性，这就使得政府收费缺乏完备的确定性。 税收的形式特征也可将税收与其他财政收入形式区分开来。税收形式上的无偿性和本质上的整体有偿性，可将税收与罚没收入、特许权收入等收入形式区分开来。税收的确定性使税收与货币的财政发行、摊派和罚没收入等区分开来，货币的财政发行、摊派和罚没收入等都不是具有确定性的财政收入形式。税收的强制性使税收与捐赠收入等区别开来。与税收相比，捐赠收入取决于捐赠者的意愿，它是自愿的，不具有强制性。 1.3 税收根据 在现实中，税收的征收和缴纳直观上表现为政府从经济活动主体那里取走收入和财富。从某种意义上说，这是对经济活动主体利益的直接侵犯。虽然税收是一个已经存在了数千年的财政范畴，但直到四百多年前，人类社会才开始对政府征税侵犯私人利益是否具有合法性作出解释和说明。税收根据要回答的是，政府为什么有权利向社会成员征税或社会成员为什么有义务向政府缴税的问题，它是税收理论的核心内容之一，也是税收学说史中争议最多的一个问题，直到现在仍没有一个普遍接受的结论。 1.3.1 西方的税收根据理论 西方学者对税收根据的探讨约始于17世纪，此后在西方税收理论数百年的发展过程中，出现了形形色色的理论和学说，如“公共需要说”、“利益说”、“牺牲说”、“保险说”、“掠夺说”、“社会政策说”以及“经济调节说”等。 （1）公共需要说 “公共需要说”（Public Demand Theory）是西方早期的税收根据理论，它最早是由德国官房学派学者于17世纪提出的。公共需要说的代表人物，主要有法国的波丹（Bodin）和卜攸（Beaulieu）、德国的克洛克（Klock）以及意大利的柯萨（Cossa）等。 “公共需要说”认为，人民具有某种公共需要，为满足这种需要，就要由政府履行相应的职能；而要由政府履行相应的职能来增进公共福利，就要使其拥有一定的资财，从而人民就要向政府纳税，因而税收存在的客观依据就在于公共需要或公共福利的存在。德国学者克洛克曾指出，“租税如不是出于公共福利的公共需要，即不得征收，如果征收，则不得称为正当的征税，所以征收租税必须以公共福利的公共需要为理由。” 正因为如此，“公共需要说”也常常被称为“公共福利说”。 （2）利益说 “利益说”（Benefit Theory）亦称“交换说”（Exchange Theory），它产生于社会契约论盛行的17世纪，其主要代表人物有英国的霍布斯和亚当?斯密、法国的卢梭（Rousseau）和蒲鲁东（Proudhon）。 “利益说”最早见于英国哲学家霍布斯的有关论述：“人民为公共事业缴纳税款，无非是为换取和平而付出代价，分享这一和平的福利部门，必须以货币或劳动之一的形式为公共福利作出自己的贡献”。 提出社会契约论的法国启蒙思想家卢梭也赞同“利益说”的观点，他认为国家是人民契约而成的，人民的利益要由国家来保障，所以人民应以其部分财产作为国家保护利益的交换条件，这样国家征税和人民纳税就与法律上的买卖契约相同。可见，“利益说”认为政府征税的根据，就是政府维持社会秩序为人们提供利益的交换代价。 在西方当代财政税收理论中占重要地位的“税收价格说”，是由瑞典经济学家威克塞尔（Wicksell）和林达尔（Lindahl）等在“利益说”的基础上发展起来的，它立足于市场等价交换的角度来说明问题。“税收价格说”认为，政府的征税权利来自为社会提供公共产品，政府提供了公共产品就必须以税收作为公共产品的价值补偿，税收就是政府为了补偿公共产品的成本，而向从公共产品中受益的消费者收取的一种特殊形式的价格。 （3）牺牲说 “牺牲说”（Sacrifice Theory）又被称为“义务说”（Obligation Theory），它产生于19世纪，主要代表人物有法国的萨伊、英国的穆勒和巴斯泰布尔等。“牺牲说”认为，税收是国家基于公共职务活动的需要而向人民的强制课征，对国家而言是强制权的实施，对人民来说纯粹是一种牺牲。 法国经济学家萨伊最早明确指出，“租税是一种牺牲，其目的在于保存社会与社会组织”。 在萨伊的基础上，英国经济学家穆勒发展了“牺牲说”，他依据纳税人的能力负税原则提出了均等牺牲的观点。英国财政学家巴斯泰布尔则进一步阐述了穆勒的均等牺牲学说。他认为，“均等牺牲原则不过是均等能力原则的另一种表现。均等能力意味着负担牺牲的能力均等。” （4）其他学说 “保险说”（Insurance Theory）最早是由法国的梯埃尔（Thiers）于18世纪提出的，这一学说认为国家如同一个保险公司，国家保护人民的生命财产，人民因受国家保护而向国家缴纳税收，如同被保险人向保险公司缴纳保险费一样。产生于19世纪的“掠夺说”的主要代表人物是空想社会主义者圣西门，这一学说是用剥夺关系解释政府的征税行为的，它认为税收是一个阶级掠夺其他阶级财产的一种手段。产生于19世纪末的“社会政策说”的主要代表人物是德国的瓦格纳和美国的塞利格曼，“社会政策说”认为税收应是矫正社会财富与所得分配不公的手段，是实现社会政策目标的有力工具。“经济调节说”产生于20世纪30年代，主要由凯恩斯学派的经济学家所倡导，它认为国家征税除了为筹集公共需要的财政资金外，更重要的是全面地运用税收政策调节经济运行；也就是说，通过税收调整资源配置以实现资源的有效利用，通过税收进行国民收入与财富的再分配以提高社会福利水平以及通过税收调节有效需求以稳定经济发展。 在西方学者提出的诸多税收根据学说中，影响最大的是“利益说”和“公共需要说”，它们在相当大程度上揭示出了税收根据的真谛。在上述学说中，也有一些并未真正回答“政府为什么有权征税”的问题，如“社会政策说”和“经济调节说”只是阐明了在当时社会经济形势发生变化以后政府税收应发挥的作用，严格说来并不是真正意义上的税收根据理论。 在20世纪五六十年代步入现代发展阶段后，西方税收学已极少再涉及税收根据问题，而更多地侧重于从“市场失效”的角度来阐明税收存在的客观必要性。由于完全竞争市场是不存在的，现实生活中市场的资源配置很难达到帕累托最优状态，必然出现垄断、公共产品、外部性、不完全信息、不确定性、收入分配不公平以及宏观经济运行不稳定等市场失效。市场失效是在市场充分发挥其基础性资源配置作用的基础上，市场天然无法有效配置资源或难以正常发挥作用的状态。市场失效问题，从根本上看不可能依靠市场自身解决，只能由政府以非市场的方式来解决，以使得市场运行重新恢复到正常的有效状态上来。当政府干预市场时，就必须运用税收手段获得收入来保证干预的有效性。 1.3.2 我国的税收根据理论 建国后，长期实行的计划经济体制使得我国税收被极度简化，再加上“非税论”的影响，从而直接导致我国税收理论的贫乏和滞后。除传统的“国家分配论”简单地把税收根据归结为国家的政治权力外，基本上没有形成系统的税收根据理论。改革开放以后，国内学者较多地对税收根据理论进行研究，提出了“国家政治权力说”、“国家职能说”、“社会公共需要说”和“国家最高所有权说” 等；进入20世纪90年代后，我国税收理论界就税收根据又提出了一些新的论说或就以前提出的观点作了补充论述，如“国家社会职能说”、“法律权利交换说”、“独立经济利益说” 和“税收债务关系说” 等；近些年来，也有不少学者在借鉴西方公共产品理论的基础上，利用“税收价格说”来解释我国的税收根据。这些学说中较具代表性的主要有以下几种。 （1）国家政治权力说 “国家政治权力说”与传统的“国家分配论”是一脉相承的，它一度在我国财税学界广为流行。“国家政治权力说”认为，国家参与社会产品的分配总要凭借某种权力，在我们面前有两种权力，一种是财产权力，一种是政治权力，国家征税凭借的不是财产权力，而是政治权力。 我国确立建立社会主义市场经济体制的目标后，部分“国家分配论”者也逐步将利益因素引入到“国家政治权力说”中，提出了所谓的“权益说”。“权益说”仍然坚持“国家政治权力说”的核心命题，同时也承认社会主义国家与纳税人之间也存在着利益关系，但又认为这种利益关系不同于西方等价交换的利益关系，而是长远利益与眼前利益、整体利益与局部利益、国家利益与个人利益的关系，或者说是“取之于民，用之于民”的利益关系。“权益说”强调“国家政治权利说”是以“利益说”为前提的，两者是统一的。 （2）国家职能说 “国家职能说”也常被称为“国家需要说”，该学说认为国家为满足实现其职能的需要就必须以强制的、无偿的方式参与对社会产品的分配，即政府征税的根据是满足国家实现其职能的需要。后来一些学者对“国家职能说”又作了进一步的补充论证：税收分配形成对社会产品扣除，依据的是现有的生产规模、生产能力、国家的需要和可能以及在实践中摸索出来的规律性，这些都是国家职能才能解决的；法律上的国家职能外化成法权，于是税收就成为一种权利和义务法律关系，而在事实上国家职能外化为宏观生产要素，依据受益原则构成整个社会经济活动的一部分成本，即税收。国家职能的外化形式法权和宏观生产要素，构成国家课税的直接依据。 （3）国家社会职能说 “国家社会职能说”认为，在社会正常发展的含义内参与分配的根据只能是参与生产；国家以执行社会职能为社会再生产提供必要外部条件的形式参与生产，所以税收根据是国家的社会职能。税收根据首先是国家的服务性职能及由此产生的国家与人民之间的互利关系；在此基础上根据社会经济发展的需要，国家也可在一定范围和限度内以其管理性职能为根据向人民征税。国家执行其社会职能是其课税的权利，国家拥有政治权力是其课税的力量保障，权利与权力的统一，构成国家课税的事实。 尽管也是从国家职能角度来论证税收根据，但“国家社会职能说”在理论基础、研究方法和逻辑推理等方面，与“国家职能说”有着很大的区别。 （4）法律权利交换说 “法律权利交换说”认为，税收之所以存在除了国家的存在之外，还在于人民的权利需要得到政府的确认和保护；税收就是个人和企业获得各种权利而承担的义务并付出的一种费用，它是一种超经济法权关系的体现。 “法律权利交换说”不仅希望在总体上解释国家课税的根据，而且也力求说明各具体税种开征的原因，它认为不同的人（包括法人）所享有的权利是不同的。按权利与义务对等的原则，他们应当承担的税收义务或者说国家应开征的税种也应不同，如企业享有自然资源开采权，国家就应开征资源税；企业享有利润支配权，国家就可开征所得税；而企业享有经营权，国家就可以开征流转税。 与传统的“国家政治权力说”相比，改革开放以后我国提出的税收根据理论，基本上不再简单地认为税收只是人民对国家的一种无偿支付了，而都不同程度地认同政府与人民之间的税收关系包含着利益因素在内的观点，并且在解释税收根据时或多或少地吸纳了利益赋税和利益交换的思想。如果说“国家职能说”中体现的利益赋税思想还比较模糊的话，那么在“国家社会职能说”和“法律权利交换说”等论说中，这一思想就已经相当明确了，即使是部分“国家分配论”者也将其主张的“国家政治权力说”改造成“权益说”。 1.3.3 对税收根据的基本认识 税收根据理论要解决的是政府和社会成员之间税收分配关系形成和存在的根本原因，因此对它作出符合逻辑和现实的诠释，无疑具有非常重要的理论和实践意义。我国的税收根据理论研究，尽管从不同的侧面立论并得出不尽相同的结论，但总体上看大多立足于一般意义上的税收，力图概括几千年来不同社会形态下国家课税根据的共性，而较少与特定的经济体制联系起来，致使我国税收根据理论的现实解释力较差。在税收确立方式的发展演变过程中，成熟形态的税收只存在于普遍推行市场经济体制的立宪协赞时期。也只有在市场经济条件下，税收才成为政府唯一的基本财政收入形式，而且不再像自然经济、简单的商品经济和计划经济条件下，经常出现租、税、赋、利等范畴在事实上难以区分的情形。正因为如此，我们对税收根据的研究大可局限在对市场经济条件下税收根据的诠释上。理论是为现实服务的，联系特定的经济体制来研究税收根据，将会使税收根据理论与现实结合得更紧密、也更具现实解释力。 税收根据有一般外在表象，在不同制度环境中税收根据与特定的经济运行体制及其相适应的价值观念、道德规范相结合也有特殊表象。市场经济就是利益经济，其等价交换的基本法则表现为利益的等价交换。现代市场经济体制得到充分发展后，等价交换的市场观念渗入社会经济生活的每一个角落，一切经济和非经济关系都被打上了市场交换的烙印。尽管税收是非市场行为，不受纯市场机制的调节，但从根本上看却仍是服从和服务于市场经济体制的，仍要受准市场机制的约束。这样，非市场性的税收关系也不例外地被包容进了市场关系，或者说是准市场化了。市场经济条件下通行的等价交换原则，在本质上要求政府模拟市场价格机制来征税，即通过类似于利益交换的方式，来筹集提供公共产品和服务所需的财政资金；市场经济所包含的消费者主权的哲学思想也要求政府按个人主观效用评价来征税，即利益交换。在这种制度背景下，将政府行使其职能为市场提供公共产品和服务与纳税人的纳税视为双方进行市场式的交换活动，就不是什么不着边际的奇想了 ，此时政府征税的根据在现象上也就表现为一种利益交换了。可以说政府与纳税人利益的交换，就是税收根据在市场经济条件下的特有表象。 ?专栏1-5 利益赋税思想 近代意义的利益赋税思想起源于英国的霍布斯，后经边际主义学派的努力而逐步完善，它鲜明地体现了市场经济“等价交换”的基本法则。而我国传统税收理论却认为利益赋税思想是对等价交换法则的滥用、将利益交换关系引入到政府征税中有损于税法的严肃性。然而改革开放后，利益赋税思想却逐步为我国税收理论界所接受，这一方面是对西方税收理论借鉴的结果，另一方面也反映出我国对税收认识的深入，更重要的在于它是我国税收理论走向市场经济的必然结果。随着市场经济体制的建立与逐步完善，我国的税收根据理论吸收利益赋税和利益交换的思想是很自然的，而且似乎也是一种必然。 “税收价格说”是利益赋税思想的集中体现，目前部分学者经常利用其基本观点来分析和解释我国现实中的一些问题。“税收价格说”直接立足于市场经济体制，因而对它进行吸收和借鉴是很有必要的。但是必须注意的是，税收根据理论并不是孤立的，它有自己的经济学、政治学和哲学基础。“税收价格说”是建立在边际效用价值论、社会契约论和边沁（Bentham）的功利主义等基础上的。从生产关系的角度看，阶级国家观和社会契约论是对立的，但从市场经济体制来认识问题，这种矛盾在某种程度上似乎还是可以调和的。功利主义哲学观使得“税收价格说”是以个人为基点来考察税收征纳关系的，而我国的税收根据理论大多以国家为研究的切入点，与集体主义哲学观相一致。计划经济被否定，使得人们不再讳言个人利益，而且经济利益最终也只有在个人身上才能实现，所以市场经济条件下我国的税收根据理论研究转到以个人为基点上来也不是不可能的。但是作为客观价值论的劳动价值论和属于主观价值论范畴的边际效用价值论之间的障碍则很难逾越，而边际效用价值论恰恰是作为“税收价格说”理论基础的公共产品理论成立的关键，这两者间的矛盾可能构成我国吸收和借鉴“税收价格说”的最大障碍。 资料来源：王玮．我国税收根据理论的比较研究．税务与经济，2000（6） 市场经济同时也是法制经济，各种经济利益关系在法律层面上表现为各项权利与义务。市场经济条件下税收关系所体现出来的利益交换，从法律角度看，实际上也是一种权利与义务的对等交换：政府享有向社会成员征税的权利，同时也负有向社会成员提供公共产品和服务的义务；社会成员负有向政府纳税的义务，同时也有享受政府提供公共产品和服务带来各种便利的权利。 1.4 税收职能与作用 准确把握税收职能、全面认识税收在社会经济生活中发挥的作用，对于建立起符合客观经济规律的税收制度和制定恰当的税收政策都是极其重要的。 1.4.1 税收职能 税收职能是指税收作为一个分配范畴所固有的职责和功能，它内在于税收分配过程之中、体现着税收的基本属性。税收职能是不以人的主观意志为转移的，只要存在着税收，其内在固有的功能就是客观存在的，人们只能随着社会经济的发展而不断加深对税收职能的认识以及强化对税收职能的运用，而不能随心所欲地改变或者创造税收职能。 在参与社会产品的分配过程中，税收不仅可以使政府获得一定数额的财政收入，而且也不可避免地会对社会经济发展产生影响。税收对社会经济发展产生影响的内在能力是客现存在的，当政府有意识地或自觉地运用税收的这一内在功能来实现一定的社会经济目标时，税收也就成为政府手中的重要调节手段或经济杠杆。税收对社会经济发展产生影响，具体可以区分为影响收入分配和作用于经济运行。正因为如此，税收职能可以概括为取得财政收入、实现社会公平和调节经济运行等三个方面。 （1）财政收入职能 税收的财政收入职能指的是政府按照一定的原则，通过征税的方式参与社会产品的分配、占有部分社会资源以满足社会公共需要的功能。在现实生活中，为满足社会公共需要，就要由政府执行公共事务职能。政府为顺利履行其公共事务职能，就要掌握一定的社会资源。作为一种国民收入分配形式，税收客观上能够形成政府的财政收入。财政收入职能是税收最基本的职能。 自产生开始，税收就具备取得财政收入的职能，从而成为“政府机器的经济基础”。与此同时，税收所具有的强制性、无偿性和规范性的形式特征，决定了它在取得财政收入方面具有及时性、可靠性和均衡性，这就使得税收成为政府取得财政收入的首选形式。在现代社会，税收的财政收入职能日益强化和突出，税收成为政府唯一的基本财政收入形式，“税收国家”的称谓正是在这样一种背景下出现的。 （2）实现社会公平职能 税收的实现社会公平职能是指税收所具有的调节财富分配、实现社会公平的功能。也就是说，税收在取得财政收入的过程中，通过征与不征、多征与少征等方式，来影响和改变不同社会成员之间的收入分配状况。 市场经济条件下，国民收入分配的基本原则是按照生产要素进行分配。只有参与了国民收入的生产，才能参与国民收入的分配，在国民收入分配中占有的份额多少，取决于其在国民收入生产中所作贡献的大小。在现实生活中，人与人之间占有的生产要素本来就存在较大差异，再加上各种生产要素在生产中的贡献也是不同的，所以国民收入分配的结果必然是人与人之间存在着或大或小的差距。尽管一定的收入分配差距对保持市场机制的有效运作是不可或缺的，然而过大的收入分配差距也会对国民经济的平稳运行产生不利的影响，并造成社会成员之间的矛盾和冲突，导致整个社会动荡不安。为了防止这种状况的出现，就要由政府对国民收入的分配进行适当的调节，以达到矛盾双方都能接受的某种公平状态。在政府调节收入分配的诸多方式中，税收具有代价最小、效果最显著的特点：一方面，使用税收手段调节收入分配较少干预市场机制运行，不像价格维持制度和最低工资制度等方式那样会影响到产品和要素的相对价格；另一方面，使用税收手段调节收入分配，不仅会通过收入的转移而及于特定的职业者，而且还通过政府的公共事务职能而及于社会的全体成员，不像价格维持制度和最低工资制度等方式那样只涉及部分生产者或劳动者。 （3）调节经济运行职能 税收的调节经济运行职能指的是税收提高经济运行效率、保持宏观经济平稳运行的功能。在取得财政收入的同时，政府征税也改变了各经济活动主体的利益，而利益的多寡又直接影响到他们的行为。在这样一种情况下，政府就可以有目的地利用税收手段来影响和改变各经济活动主体的利益，以使得他们的行为尽可能地符合相关的社会经济政策，与此同时也保持宏观经济的平稳运行。虽然税收调节经济运行职能是一种客观存在，但它的实现却受到一定社会形态下政治、社会和经济状况及政府任务的影响。 从微观层面看，市场经济条件下的经济活动主体都是以利润最大化为活动目标的，此时资源配置主要取决于经济活动主体自身收益与成本的对比关系。然而某些产品与服务的生产，不仅给生产者自身带来收益或成本，而且给他人或社会带来收益或成本，即存在外部性。当出现正外部性时，生产者以自身收益为依据所安排的生产活动对社会而言会显得过少，没有充分利用现有的经济资源最大限度地满足人们的需要；而当出现负外部性时，生产者以自身成本为依据所安排的生产活动对社会而言又会显得过多，造成了经济资源的浪费。为了实现整个社会经济资源的有效配置，需要由政府对资源配置进行适当的调节。税收就是政府调节资源配置的一种重要手段，出现正外部性时可以采取低税、减税和免税的办法，而出现负外部性时则可以采取征税或加重征税的办法。 从宏观层面看，市场经济的自发运行总是会出现周期性波动，这意味着宏观经济出现了不稳定。从根本上说，宏观经济运行不稳定是由社会总供给和社会总需求失衡造成的。但是宏观经济总量失衡又不是市场本身所能有效解决的，而只能由政府来进行适当的干预和调节。政府对社会总供求进行调节可以运用货币政策，也可以运用财政政策，更多的时候是两者相互配合，协调运用。运用财政政策来调节社会总需求又有财政收入与财政支出两种手段。由于支出的刚性较大，所以财政支出手段的作用力度在一定程度上受到限制，在这种情况下，财政收入手段的作用就相对显得突出。在现代社会，税收占财政收入的比重基本保持在90%以上，财政收入的作用主要体现为税收的作用。政府为保持宏观经济的平稳运行，必然把税收作为一个重要的杠杆。 1.4.2 主流经济理论对税收职能认识的演进 尽管税收自产生之日起就具有取得财政收入和对社会经济运行产生一定影响的能力，但主流经济理论对税收职能的认识，却是随着社会经济形势的变化而逐步深化的。 1776年，亚当?斯密的《国民财富的性质和原因的研究》的出版，不仅创立了现代经济学，也标志着一门新的学科体系——财政学的创立。从这时起到19世纪下半叶，主流经济理论一直将税收职能仅定位为取得财政收入。之所以如此，首先要归因于人们对政府的认识。这一时期，经济自由主义在理论和实践上都占据着统治地位。经济自由主义认为政府应尽可能地不对经济运行进行干预，基本上只需充当“守夜者”的角色。此时，政府对市场活动的干预，被认为是对社会经济发展起消极作用的异己因素。另外一个原因在于这一时期的生产力水平相对低下，财富的分配从总体上看相对平均，无须借助政府的力量加以矫正；与此同时，生产和消费基本上都是以家庭为单位来进行，生产和消费间的联系是非常直观的，一般不会发生脱节现象，也不需要由政府进行调节与控制。当然，也不否认这一时期也有个别国家自发地利用税收手段来作用于社会经济的发展，但并不具有政策导向的性质，也不具有经常性。 19世纪下半叶，主流经济理论对税收职能的认识，不再仅仅停留在取得财政收入上，而是认为政府还应当运用税收来调节社会财富的分配以贯彻社会政策。推动经济理论作出这一转变的是德国社会政策学派。从19世纪中叶开始，德国的资本日益集中，人与人之间财富占有的差距越来越大，资产阶级、工人阶级以及专制主义的政权机构形成三足鼎立的复杂社会结构，日趋尖锐的阶级对立不仅威胁到社会的稳定，而且妨碍了经济的发展。正是在这样一种背景下，为了保持社会稳定和经济发展，德国社会政策学派的主要代表者、著名财政学家瓦格纳提出，政府要制定相应的社会政策、采取相应的政策手段来承担起调节财富分配的任务，税收是对财富分配进行调节的重要手段。在其他经济发达国家，也出现了资本集中、财富分配两极分化和社会矛盾异常突出等问题。正是在这样一种情形下，税收的社会公平职能也逐步被纳入主流经济理论的框架。 20世纪30年代席卷全世界的经济危机使得人们从“市场万能”的迷信中醒悟过来，认识到单靠市场机制这只“看不见的手”是不能自发地保持宏观经济的平稳运行的，政府必须对经济运行进行必要的干预和调节。政府干预和调节经济的主要手段是财政政策和货币政策，税收是财政政策中的一个重要手段。在这种背景下，主流经济理论认为税收不仅具有取得财政收入的职能和实现社会公平的职能，而且还具有调节宏观经济运行的职能。 1.4.3 正确认识税收的作用 税收作用是政府税收活动与社会经济相结合所产生的效果，它也是税收职能的外在表现。要有效发挥税收的职能，就必须正确认识税收的作用，既不能任意夸大税收的作用，也不能忽视税收对社会经济生活所产生的影响。我国对税收作用的认识，随着社会意识形态和经济体制模式的变迁发生了较大的变化，同时也在相当大程度上制约着我国的税收实践活动。建国以来，我国对税收作用的认识大体上经历了三个不同的阶段。 （1）“税收无用论”阶段 “非税论”是以否定国有经济税收和社会主义税收必要性为主要内容的一种理论，它在20世纪50年代初期由前苏联传入我国。在意识形态等因素的影响下，我国很快就接受了“非税论”。“非税论”认为，在社会主义公有制条件下，政府向国有企业征税已失去税收所固有的强制转移所有权关系的特性，使得基于这一特性的税收对财政和经济的特殊作用不再存在，或者说税收的作用完全可以被诸如计划价格和上缴利润等其他分配范畴所取代。“税收无用论”就是“非税论”在税收作用上的具体反映。 “非税论”及由其引申出来的“税收无用论”是我国计划经济时期历次税制简化、直至取消税收“改革”的理论基础。1950年《全国税政实施要则》正式颁布实施，规定我国除农业税外，全国统一开征货物税、工商业税、盐税、关税、薪给报酬所得税、存款利息所得税、印花税、遗产税、交易税、屠宰税、房产税、地产税、特种消费行为税和使用牌照税等14种工商税。1953年，我国按照“保证税收，简化税制”的原则，对原工商税制作了一些修订，修正后还有12种工商税。1958年我国又本着“基本上在保持原有税负的基础上简化税制”的方针，对《全国税政实施要则》规定的税制体系做了相当大的调整，其中一项重要内容就是把原来对产品销售实行一次性课征的商品流通税、对一部分工业品所征收的货物税以及对工商企业按销售额征收的营业税、印花税简并为“工商统一税”，改革后只保留了9个税种。1959年我国停征了存款利息所得税，1966年又废除了文化娱乐税。1973年的工商税制改革把工商统一税及其附加、城市房地产税、车船使用牌照税、盐税和屠宰税五个税种合并为“工商税”，合并后对国营企业只征收工商税，对集体企业只征收工商税和工商所得税；与此同时税目和税率也被简化，税目由原来的108个减为44个，税率由原来的141个减为82个。可见，在整个计划经济阶段，税收制度多次被简化直至近乎单一税制，税收的作用几乎被全盘否定，税收也被视为与公有制经济和社会主义分配关系不相融的“异物”。 （2）“税收万能论”阶段 党的十一届三中全会召开以后，全国上下都解放了思想，对过去几十年的税收理论和税收实践的经验教训进行了总结，“税收无用论”受到了批判，税收作为重要经济杠杆的地位被确立下来。在“杠杆论”思想的指导下，税收实践也发生了巨大变化，这集中体现在1984年全面税收改革后形成的“多税种、多环节、多层次”的复合税制上。进入20世纪80年代后，我国首先废止了1973年出台的“工商税”，接着又围绕着两步“利改税”对税收制度进行了较大幅度的调整 ，改革的主要内容包括两个方面：一是预算内国营企业由上缴利润改为征收国营企业所得税，税后利润归企业支配，紧接着又推行承包制和实行一户一个税率的国营企业调节税；二是出台产品税、增值税、营业税、盐税、国营企业奖金税、建筑税（后改为固定资产投资方向调节税）、城市维护建设税、国营企业工资调节税、城乡个体户所得税、私营企业所得税、中外合资企业所得税、外国企业所得税、个人收入调节税、集体企业奖金税、事业单位奖金税、特别消费税、资源税、烧油特别税、城镇土地使用税、集体企业所得税、工商统一税、印花税、牲畜交易税、屠宰税、筵席税、集市交易税、车船使用税（与车船使用牌照税相同，专门对外资企业征收）、房产税、城市房地产税、个人所得税等多个税种。到1993年12月，我国共开征了五大类42个税种。“多税种、多环节、多层次”复合税制的建立，使得税收作用于经济在内容上更丰富、范围上更广、程度上更深。 虽然改革开放后我国的税收制度在“杠杆论”思想的指导下，从计划经济时期的单一税制恢复为复合税制，为进一步深化税制改革作了前期准备，但是在批判“税收无用论”的过程中，我国并没有很好地解决税收在社会经济中作用的合理定位问题。在对税收作用的认识上，我们刚刚走出“税收无用论”的极端，又渐渐步入“税收万能论”的极端，过分夸大税收的功能和作用，把税收视为解决改革中出现种种问题的“灵丹妙药”，主张用税收来解决现实经济生活中的一切问题。在实践上，“税收万能论”导致一遇到问题，首先想到的便是税收，进口调节税、国营企业工资调节税、个人收入调节税、集体企业奖金税、事业单位奖金税、特别消费税、烧油特别税、筵席税和固定资产投资方向调节税等税种就是在这种指导思想下出台的。此时，税收杠杆常常超越自身能量代替其他杠杆“工作”，其直接结果是税种越来越多、税制越来越繁复以及税制改革也越来越不规范。 “税收无用论”和“税收万能论”尽管在表现形式上截然相反，一个忽视经济发展中税收的重要作用，另一个却过分夸大经济发展中的税收作用，但都是人们在税收作用认识方面所反映出来的形而上学观点，都没有如实地、恰当地认识税收的作用。这两种态度显然都是不可取的。以这样的观点指导实践，只会给政府财政和社会经济运行带来不良的后果。 ?专栏1-6 是是非非筵席税 1988年我国在发生严重通货膨胀的同时，还出现了投资和消费膨胀。为了“合理引导消费，提倡勤俭节约的社会风尚”，我国决定利用税收手段来刹一刹“吃喝风”。1988年9月国务院正式颁布《筵席税暂行条例》，规定举办筵席的单位和个人为纳税义务人，筵席税按次从价征收，起征点为200～500元，税率为15%～20%，全国共有22个省份先后开征了筵席税。泗县曾被作为安徽省唯一试点县，从1998年9月起开征筵席税，试点前8个月筵席税共入库税款10.1万元，而与此同时全县饮食业营业税却大幅度下降，仅饮食业营业税就比上年同期减收12.29万元，下降了34%。泗县开征筵席税以后，为了偷逃税款，饮食业主和消费顾客都尽量不开发票或者一笔餐饮消费金额开具多张发票。 从总体上看，筵席税的征收并没有达到预期的政治、经济目的，所以1994年国务院将筵席税的开征与停征权限下放给地方政府后一些省市先后停征筵席税，截至1999年全国仅有内蒙古自治区仍开征筵席税。2008年我国正式废止《中华人民共和国筵席税暂行条例》，标志着筵席税彻底退出历史舞台。 大吃大喝、铺张浪费是我国长期存在的一种不良社会风气，公款大吃大喝之风在有些地区、部门和单位不仅没有刹住，而且愈演愈烈。为了解决这个问题，从中共中央、国务院到地方各级党政机关不知发了多少份红头文件，还是禁而不止。公款大吃大喝在很大程度上是体制层面上的问题，需要采取行之有效的治本之策逐步加以解决。在此情况下，依靠一个约束力很有限的筵席税又能解决多少问题？客观地讲，税收在组织财政收入的同时，通过加、减、免、缓税等方式的确可以对社会经济产生一定的激励和引导作用，但这一调节功能会因税种性质、财力大小、社会环境等的不同而不同。筵席税将“铺张浪费”这一较为复杂的社会问题作为唯一的调节对象，突破了税收的功能底线，这是筵席税最终不得不退出历史舞台的根本原因。 资料来源：权利冰．筵席税“名存实亡”．中国财经报，2001-02-21；刘佐．筵席税退出历史舞台．中国财经报，2008-02-05 （3）辩证认识税收作用阶段 1994年我国对税收制度进行了较大幅度的调整，建立了以规范化的增值税为核心，消费税、营业税相互协调配套的商品税体系，对内资企业实行统一的企业所得税，统一了个人所得税，同时也取消了集市交易税、牲畜交易税、资金税和工商调节税，调整了城市维护建设税，新开征了土地增值税、证券交易税和遗产税。2004年，我国又启动了新一轮税制改革，先后完善了消费税制度、取消了农业税和农林特产税、统一了内外资企业所得税、实现了增值税的转型，与此同时个人所得税模式的改进和城镇建设税费改革也在积极酝酿当中。1994年的税制改革，标志着我国开始更加科学、理性地认识税收在社会经济中的作用。 在社会经济发展过程中，税收绝不是可有可无的，它的存在是客观的，作用也是现实的，但是税收也不是万能的，同其他所有事物一样，税收作用也是相对的、有限的。税收作用之所以具有局限性，首先在于税收功能自身的局限性。任何一个税种，其征税对象都是特定的，税收作用的发挥只能限制在征税范围之内，其作用对象也只针对特定的纳税人；对于不属于征税范围的领域或者说不是纳税人的经济活动主体，税收的作用也就无从谈起。其次，税收作用还受到征税深度的限制，由于税收的作用是通过税收负担水平的界定和调整来实现的，所以税收作用的力度就受到纳税人缴纳税额的限制；税收作用的有效性不单取决于政府，还有赖于纳税人对税收政策或税收制度调整带来的税收负担变化的敏感性，有时纳税人对税收负担变化的行为选择使得税收作用达不到预期的效果。第三，税收制度设计和实施过程中存在的一些问题，也可能限制税收作用的发挥。在一些国家，由于多方面的现实原因，有时甚至是受既得利益的影响而在税收制度设计时就没有达到最优，在这样一种情况下，税收的作用必然也是具有局限性的。在现代社会，税收制度是经过法定程序批准的，在一定时期内应具有相对稳定性，而不能频繁地调整。即使要调整，也需要经过法定程序批准，由此也决定了税收作用于社会经济存在着明显的时滞。此外，税收作用的发挥还要受到一定征管水平和税收成本的制约，离开现实的征管水平、不问税收成本，也不可能使税收作用得到应有的发挥。 本章小结 ? 税收与社会公共需要存在本质联系，它是政府为满足社会公共需要而参与社会产品分配的一种重要方式。一定的经济发展水平和生产资料私有制的出现，是税收产生和存在的两个重要的前提条件。 ? 在漫长的发展过程中，不仅税收的名称、形态和具体的征收形式发生了变化，而且税收制度及其在社会经济中所发挥的作用也发生了变化。就确立方式而言，税收先后经历了自由贡献、请求援助、强制课征和立宪协赞四个阶段。税收法定主义原则的确立是税收进入立宪协赞阶段的主要标志。 ? 税收是政府为了满足社会公共需要，凭借其在社会经济生活中所发挥的作用，并以公共权力为依托，按照法律规定的标准，向社会成员强制地征收而取得的一种不直接偿还的财政收入。除了从分配角度来认识税收范畴外，还可以从其他视角来进行分析：从生产的角度看，税收是政府为社会成员提供公共产品和服务的费用或者说是对政府提供公共产品和服务成本的补偿；而从交换的角度看，税收又是公共产品和服务的价格。 ? 税收具有无偿性、强制性和确定性三方面的形式特征。只有同时具备无偿性、强制性和确定性的财政收入形式才是税收。税收的形式特征是将税收范畴与其他财政收入形式区分开来的主要判断标准。 ? 税收根据理论解决的是政府和社会成员之间税收分配关系形成和存在的根本原因。西方理论界先后用“利益说”、“公共需要说”、“义务说”、“社会政策说”和“经济调节说”等来解释税收根据。我国的税收根据理论从总体上大多立足于税收，力图概括几千年来不同社会形态下国家课税根据的共性，而较少与特定的经济体制联系起来，致使现实解释力较差。政府与纳税人利益的交换，是税收根据在市场经济条件下的特有表象。 ? 税收具有取得财政收入、实现社会公平和调节经济运行等三方面的职能，其中财政收入职能是税收最基本的职能。税收作用是政府税收活动与社会经济相结合所产生的效果，它也是税收职能的外在表现。在现实生活中，既不能任意夸大税收的作用，也不能忽视税收对社会经济生活所产生的影响。 重要概念 税收 税收法定主义 无偿性 整体有偿性 强制性 确定性 税收根据 社会公共需要 利益说 交换说 税收职能 税收作用 税收国家 复习思考题 1．你身边有哪些社会经济现象属于税收范畴？ 2．就确立方式而言，税收的演进经历了哪几个阶段？每一个阶段又有什么不同？ 3．请分别从分配、生产和交换等角度来界定税收范畴。 4．怎样将税收与其他财政收入形式区分开来？ 5．应如何理解市场经济条件下的税收根据？ 6．在现代社会，税收具有哪些基本职能？ 课堂讨论题 请结合所给案例材料，并联系现实，就如何正确把握税收在社会经济生活中的作用进行课堂讨论。 案例材料 税收能抑制房价吗？ 2006年5月国务院提出调控房产市场的六条措施，其中的第二条就是要求要进一步发挥税收、信贷、土地政策的调节作用。2006年5月国家税务总局官员表示，近期将发布旨在调控房地产市场的税收政策，其中包括考虑延长二手房交易营业税征收时限、提高土地保有环节的税负等，此举意味着针对房产的税收调节进入实质操作阶段。 正方观点：加强税收调节将是重点 国家发改委宏观研究院经济研究所宏观室主任王小广：“国六条”出台是对房产市场宏观调控的延续。从长远看，房地产调控是一个长效机制，其中通过税收环节调节房产将是重点，是最具体也最具操作性的。 清华大学中国与世界经济研究中心主任李稻葵：对房地产热，主要是要控制短期的投机性需求。而这个控制，最有利的方式并不是物业税，也不是提高利率，或者提高房产贷款的首付比重，应该是对短期交易的增值部分的收税。“比如说买了房子，5年内转手的话，要收30%增值税。而如果使用7年以上再变卖，就不收取增值税。” 建设部政策研究中心主任陈淮：“在对银根和地根的调控，不足以达到稳定房地产市场的情况下，政府将更多地动用税收手段，尤其是对房产的保有环节征税。” 反方观点：税收作用有限 财政部财政科学研究所所长贾康：期望用税收的办法尤其是物业税来短期内抑制高房价是不现实的，在可预见的将来还看不到拿物业税覆盖消费性个人住房的可能性。 财政部财政科学研究所副所长刘尚希：财税政策对于调控房地产行业发展的作用并不明显。“因为房地产价格根源在于需求和供给，价格上涨是因为需求大，也因为供给不足，价格只是个现象，更不可能通过开征新税种来解决。” 财政部财政科学税收研究室研究员孙钢：“国六条”没有收到实效是因为现有的税收政策在操作和执行上“弹性太大”，地方政府在对待税收政策执行上“睁一只眼，闭一只眼”。调控房地产，关键是从土地批租和使用方面来管理，而不能指望税收政策所能发挥出的作用。 资料来源：http://www.cnnsr.com.cn/mzht/index.asp?bh=61 本章参考文献与延伸阅读资料 马国强．税收学原理．北京：中国财政经济出版社，1991 刘志诚．社会主义税收理论若干问题．北京：中国财政经济出版社，1992 张馨．比较财政学教程．北京：中国人民大学出版社，1997 王国清．社会主义税收若干问题研究．成都：西南财经大学出版社，1997 董庆铮．税收理论研究．北京：中国财政经济出版社，2001 於鼎丞．税收研究概论．广州：暨南大学出版社，2003 郝如玉．当代税收理论研究．北京：中国财政经济出版社，2008 杨斌．税收学原理．北京：高等教育出版社，2008 网络资源 http://en.wikipedia.org/wiki/Category:Taxation 英文维基百科网站——“税收”专题，可以查询到西方国家对一些税收基本概念的解释以及部分西方国家税收制度的概况。 http://ntj.tax.org 国家税收杂志（The National Tax Journal，财政税收领域内在SSCI中排名比较靠前的杂志）网站，可以获得税收领域内有影响的英文文献。 http://www.chinatax.gov.cn/n8136506/n8136608/n8138877/n8138997/n8353323/index.html 中国国家税务总局网站——“税收知识”专题，可以获得对相关税收知识的介绍。