第一章管理会计概述
学习目标
1. 掌握管理会计的定义； 
2. 掌握管理会计的职能； 
3. 了解管理会计的形成过程和管理会计的基本理论； 
4. 掌握管理会计和财务会计的区别和联系。

第一节管理会计的定义
〖*4/5〗一、 管理会计的概念

人们基于不同的会计观念，提出了各种不同的管理会计概念。有人从“会计信息系统论”的角度把管理会计定义为“企业管理人员利用积累的资料，采用科学的控制手段和决策方法，对资料灵活地进行科学的加工、整理，正确有效地为生产经营服务的一种会计信息处理系统”。也有人从“会计艺术论”出发，认为管理会计是“当代管理方法与会计巧妙结合的一门艺术”。还有人认为，管理会计就是管理会计学，把管理会计定义为“一门新兴的综合性边缘学科”或“现代会计学的一个新的分支”。另外，有人主张应当将管理会计看成“管理会计实践与管理会计理论的统一整体”。
尽管这些表述存在差异，但是大家基本赞同以下观点： 管理会计是与传统的财务会计相对立的概念，侧重于为企业内部管理服务。
我们认为，应当将管理会计作为现代会计的一项特殊实践活动来研究，应将其作为一项不依赖人们的主观意识而存在的客观事物来对待，应当把管理会计与管理会计学严格区分开来。只有真正认识了管理会计实践的本质，才能理解管理会计学所揭示的有关理论。因此“管理会计学”是有关“管理会计”这个客体的理论总结和知识体系。
基于以上考虑，我们将管理会计定义为： 管理会计是指在当代市场经济条件下，以强化企业内部管理、实现最佳经济效益为最终目的，以现代企业经营活动为对象，通过对财务等信息的深加工和再利用，实现对经济过程的预测、决策、规划、控制、责任考核评价等职能的一个会计分支。其本质是一种侧重于在企业内部经营管理中直接发挥作用的会计，同时又是企业管理的重要组成部分。因此，也有人称管理会计为“内部经营管理会计”或“内部会计”。
二、 管理会计的内容
从管理会计的职能考虑，管理会计可分为规划会计和控制会计两大部分。与规划密不可分的是决策，与控制紧密相关的是业绩评价。因此，规划与决策会计和控制与责任会计是管理会计的两大基本内容。
（一） 规划与决策会计
规划与决策会计是在预测企业前景的基础上，规划未来并参与决策。它首先收集企业的会计信息系统和其他管理信息系统所提供的信息和数据，在对这些信息和数据进行加工整理和去伪存真的前提下，运用特定的科学预测方法对企业未来的经营活动和各项经济指标（销售、成本、利润和资金等）进行预测分析，并利用专门的决策方法对与企业经营和投资有关的问题进行决策分析； 然后将预测和决策所确定的各项目标和任务，用数量化的形式加以汇总、平衡，编制企业的全面预算，以便对企业未来经营活动的各个方面进行全面规划，使企业的各种生产要素和经济资源得到最优配置，从而取得最佳的经济效益和社会效益。
规划与决策会计以决策会计为主体，主要是对各备选方案就其经济可行性进行分析评价，为管理者决策提供最优选择的信息。规划会计是事先计算，属于规划未来。规划与决策会计主要包括预测、短期经营决策、长期投资决策和预算管理等。
（二） 控制与责任会计
控制与责任会计是预防控制、前馈控制和反馈控制的手段，是根据规划与决策会计所制定的目标利润，编制全面预算，对企业正在发生的经营活动施加影响和监控，使之符合预定的目标。全面预算采用变动成本法，成本控制则采用标准成本法。根据预算控制的资料，运用责任会计方法，将企业按职责范围划分责任单位，将预算制定的各项目标层层分解，在此基础上，为每个责任单位编制相应的责任预算，定期进行业绩评价。控制与责任会计可以保证企业的各项经营活动按预定的目标进行，它是为企业管理中分析过去和控制现在与未来的经营活动服务的。控制与责任会计以责任会计为主体，主要是以计划或预算的形式来明确目标，并提出有关目标执行情况的信息，帮助管理者进行有效控制。控制与责任会计是事中和事后计算，属于控制现在和评价过去。控制与责任会计主要包括存货控制、成本控制和责任会计等内容。
管理会计的基本内容除以上规划与决策会计、控制与责任会计外，还应包括成本-业务量-利润的分析。
第二节管理会计的形成与发展
管理会计能够在当今世界许多发达国家得到普遍认可与实际推行，能够在现代企业内部经营管理工作中发挥重要作用，同其他任何学科一样，它也经历了一个由简单到复杂、由低级到高级逐步发展的历史过程。总的说来，管理会计作为相对独立又比较完整的理论发展体系，是随着科学技术的不断进步与创新和社会经济的不断变革和发展而逐步形成和不断发展的。
一、 管理会计的形成
管理会计形成阶段的时间跨度大体上是20世纪20~50年代。一般认为，管理会计出现于20世纪20年代前后。当时，资本主义经济已经有了相当程度的发展，但在一般企业的管理工作中，以经验和直觉为核心的传统管理仍占统治地位，许多工厂经营粗放，管理混乱，开工不足，经济资源损失、浪费现象比较严重。因此，怎样采用先进的科学管理代替落后的传统管理，使工厂、车间的管理工作得到较大的改善，以适应资本主义经济迅速发展的需要，就成为亟待解决的重大课题。正是在这种情况下，集中体现科学管理思想的“泰勒制”应运而生。泰勒于1911年出版了《科学管理原理》一书，从此开创了企业管理的新纪元。泰勒的主要贡献是通过科学分析工人在劳动中的机械运动，省去多余的动作和改善笨拙的动作，并切实执行较为完善的技术与监督制度，使工人的生产作业科学化，从而最大限度地提高生产效率。泰勒的这种科学管理思想受到当时企业的极大重视。它给企业管理理论和实践带来了重要的影响与变革。
“泰勒制”的推行使企业管理得到空前加强，生产效率得到显著提高，生产经营活动全面实现了制度化和标准化。相应地还伴随着原有会计体系的变化。这种变化主要表现为： 同泰勒制中的科学管理原则紧密相联的某些新的会计观念和技术方法，如标准成本、预算控制、差异分析等相继出现，并在实践中不断充实和完善。会计领域中这类新原理和新方法的出现，不仅给已有的成本会计增加了许多新的内容，而且为会计直接服务于企业管理开辟了一条新的途径。此时的企业会计已经突破了单纯的事后计算开始进行事前计算，并有意识地将事前计算与事后分析相互结合，因而在提高生产效率、改善经营管理、加强企业内部各部门的经济责任等方面发挥着越来越重要的作用。前面所述的标准成本、预算控制和差异分析等新会计技术方法的出现，表明原有会计体系的主要内容有所增加，职能范围有所扩展，基本结构发生了相当程度的变化。此时，管理会计实际上已经形成，尚处在初级阶段。有关文献一般把这一时期的管理会计称为执行性管理会计，或者说管理会计处在整个发展过程的执行性管理会计阶段。
二、 管理会计的发展
20世纪50年代以后，管理会计从形成阶段跨入进一步丰富与发展的阶段。这一时期，西方资本主义企业的生产经营发生了很大的变化，其主要特征是： 资本高度集中，生产规模进一步扩大； 生产经营的社会化程度和产品生产的工艺技术水平空前提高； 企业内部各部门、各单位甚至每个职工之间的联系普遍增强； 企业从事生产经营的外部环境日益复杂，市场更加多变，竞争更加激烈。面对这种严峻的现实条件，每个企业都必须预先确定经营目标，妥善处理内部和外部的各种经济关系，建立并健全规章制度，普遍采用科学的生产和工作方法，以便在新的生存环境下具有强大的竞争能力、灵敏的反应能力和高度的适应能力，全面实现企业管理的现代化。
要想实现企业管理的现代化，必须以更先进、更科学的企业管理理论取代过时的泰勒制，并使其在企业管理的各个环节、各个领域得到全面彻底的贯彻执行。泰勒制没有也不可能对企业的生产经营活动进行规划和控制，没有也不可能把经营预测和经营决策问题列入议事日程，并将其摆在企业管理工作的首位。显然，曾经在企业管理中发挥过重要作用的泰勒制已经不能适应现代企业的经营特点和它所面临的客观现实。正是在这种情况下，现代管理科学才得以产生和发展，并迅速取代泰勒制而成为指导企业管理实践的理论支柱。
现代管理科学的创立和在企业管理中的成功应用，不仅极大地提高了企业经营管理的水平，有力地推动了资本主义经济的快速发展，而且以其科学的管理理论武装了企业会计，使许多行之有效的现代技术方法广泛地渗入会计领域，从而充实了管理会计的内容（如预测分析、决策分析等），加速了管理会计的演进过程，并最终促成了管理会计同财务会计的分离。此时，管理会计已成为有别于且优越于传统会计的一套新的理论、方法体系，成为加强企业管理、提高企业经济效益的重要工具。在这个问题上，现代管理科学对管理会计基本理论的不断深化和基本方法的日臻完善所起的作用是不可抹杀的。
20世纪70年代以后，由于科学技术的飞速进步和社会经济的迅猛发展，使得现代企业的经营环境比过去任何时候都更为错综复杂，市场竞争也比过去任何时候都更加激烈。企业管理面临着前所未有的困难和挑战。与此相联系，为企业管理服务的管理会计也必然面临许多急需解决的重大理论问题和实际问题。基于现代企业管理的这种现实需要，人们不仅对管理会计原有的某些不适宜的理论、方法进行了补充、修正乃至更新，而且吸收、融汇了更多的相关学科的内容，开辟了若干新的管理会计研究领域，创建了若干新的、具有时代特征的管理会计的理论和方法。其中，人力资源管理会计、环境管理会计、战略管理会计、作业成本法、产品寿命周期成本控制、质量成本控制等，就是这一时期出现的、已广为人知的新的管理会计理论、方法。此类新的管理会计理论、方法的问世，极大地丰富了管理会计的主体内容，极大地扩展了管理会计的基本职能，使管理会计跨入了一个空前的、崭新的发展阶段。
管理会计的形成和发展既是社会经济发展和科学技术进步的情况下，企业实行现代化管理的迫切需要； 也是现代管理理论同会计理论密切结合，会计在企业管理中的作用日益增强，以及会计科学自身不断充实、丰富和发展的必然结果。管理会计的形成和发展是会计科学成功地跨入新的历史阶段的明显标志。而随着生产的发展和科技的进步，管理会计理论和方法将更加成熟，在现代企业经营管理中的地位和作用将更加重要。
第三节管理会计的基本理论
〖*4/5〗一、 管理会计的基本假设

管理会计假设，是指会计工作人员对那些未经确切认识和无法正面论证的经济事务和会计事项，根据客观的正常情况和趋势做出的合乎情理的判断和解释。它对构架管理会计的基本理论体系具有重要意义。
（一） 会计实体假设
会计实体假设是对管理会计对象运行的空间范围和活动场所作出的限定。由于管理会计是向企业内部管理人员提供有选择的、特定的或部分管理信息的内部会计，因此管理会计主体更具有层次性。管理会计主体可以是整个企业，但更多的是企业内部各级责任单位。
（二） 持续经营假设
持续经营假设是对管理会计对象运行基本方式的规定，即企业以及各级责任单位的生产经营和筹资、投资活动将无期限地延续下去。因为只有这样，才能保证管理会计的预测、决策、控制和业绩评价等各项工作所使用的方法保持稳定有效。
（三） 会计分期假设
会计分期假设是对管理会计对象运行的时间范围的规定，即把企业持续不断的生产经营和筹资、投资活动，人为地划分为一定期间的活动，以便及时提供有用的管理信息。由于管理会计的工作重点是为企业内部各级、各部门管理人员服务，因此，会计分期的时期跨度不局限于对外报告的月、季、年，而应根据企业本身的具体情况和需要，灵活地分期并编制内部报告，用于控制和评价各责任单位的经济活动。
（四） 资金时间价值假设
资金时间价值假设是指等量货币在不同时点上具有不同的价值。管理会计的许多决策就是在此假设基础上做出的。
资金时间价值假设是管理会计预测、决策的基础。例如，在长期筹资和投资决策中，必须考虑货币时间价值对现金流向、现金流量的影响，以便恰当地进行资金运作。资金时间价值假设是管理会计控制的基础。资金存在于企业内部，必然有一个有效利用的问题，如果资金停顿在某一形态（如固定资产闲置，半成品由于生产不配套形成的积压，产成品由于质量等原因形成积压等）上，就必然无法实现资金的保值和增值。
资金时间价值假设是管理会计预算编制的重要基础。传统的预算编制是以静态预算为基础，没有考虑到货币的时间价值，会对企业管理产生不利的影响。现代预算是以货币时间价值假设为基础编制的，有利于正确反映未来期间的现金流向、现金流量和现金存量，也有利于正确考核各级各部门的工作业绩。
（五） 成本性态可分假设
成本性态可分假设是指一切成本都可以按其性态划分为固定成本和变动成本。所谓成本性态是指成本总额与业务量变动之间的数量依存关系。管理会计运用的许多概念和方法都是建立在成本性态可分假设之上的，如固定成本、变动成本、贡献毛益等概念，本量利分析方法、弹性预算编制方法、标准成本差异分析方法等。
（六） 目标利润最大化假设
目标利润最大化假设是指企业在经营管理决策中，以目标利润最大化的方案为最优方案，并假定在实施最优方案时能够实现目标利润。当然，目标利润并不等于实际利润，能否实现目标利润最大化，还要受许多因素的制约。
（七） 风险价值可计量假设
风险价值可计量假设是指所有的不确定性决策都可以转化为风险决策，不仅风险具有价值，而且风险价值可以计量。决策按照风险程度的大小，分为确定性决策、风险性决策和不确定性决策。由于对未来的结果及其出现的概率无法把握，不确定性决策往往采用非数学计量方法。
二、 管理会计的职能
一般认为管理会计具有预测、决策、计划、控制和考核五项职能。
（一） 预测职能
预测是根据过去和现在预测未来，根据已知推测未知的分析过程。企业生产经营活动的外部环境是不断变化的，在如此复杂多变的外部环境下，从事生产经营活动没有洞察未来的能力是不行的。预测之所以成为管理会计的一项重要职能，是因为管理会计可以利用其占有大量数据资料的优势，根据过去和现在的资料，采用科学的方法，对未来的经济活动做出科学的估计，为企业做出决策、编制计划奠定基础。
（二） 决策职能
决策是在预测的基础上，对企业未来一定时期内可采取的各种方案进行分析，权衡利弊得失，从中选出最优方案的过程。决策职能是管理会计的核心职能。正因为在会计核算中出现了决策分析的内容，才使得管理会计从财务会计中分离出来，成为一个独立的学科。没有决策职能，就没有现代管理会计。
（三） 计划职能
计划是指企业在经济管理过程中，预先对决策目标以及为达到这一目标所采取的措施所进行的详细规划。正确的决策虽然能够选定一个最优方案，但不能保证方案的实施。实施方案的方式、方法等必须由计划来安排。管理会计对计划从数量上做出说明，编制预算。
（四） 控制职能
控制是指采用一定的手段，对企业的生产经营活动进行监督、检查，发现偏差，采取纠偏措施，使工作能按原定计划进行的管理活动。管理会计应根据会计规划所确定的目标，对于可能发生的或实际已经发生的各种有关信息进行收集整理和分析对比，以便事前和日常对各项经济活动施加影响或进行调节，保证规划目标的实现。
（五） 考核职能
考核就是对各个责任部门或责任人的工作业绩做出反映和评价。把责任单位作为考核对象考核责任单位的业绩是会计职能的一个扩展，也是现代管理会计的一个重要标志。管理会计应定期根据各种核算资料和各责任单位编制的业绩报告来评价责任单位的工作实绩，确定他们履行职责的情况和应该受到的奖惩，正确处理分配关系，保证经济责任制的贯彻执行。
三、 管理会计的目标
管理会计是为了适应企业加强内部经营管理、提高竞争力的需要而产生和发展起来的。因此，管理会计的最终目标是提高企业的经济效益。为实现这一最终目标，管理会计应实现以下两个分目标： 为管理和决策提供信息，参与企业的经营管理。
（一） 为管理和决策提供信息
管理会计主要提供的信息有以下三类。第一类是与计划、评价和控制企业经营活动有关的各类信息，包括历史的信息和预测未来的信息。这些信息有利于各级管理者加强对经营过程的控制，实现最佳经营。第二类与维护企业资产安全、完整及资源有效利用有关的各类信息。第三类是与股东、债权人及其他企业外部利益关系者的决策有关的信息，这些信息将有利于投资、借贷及有关法规的实施。
（二） 参与企业的经营管理
在现代管理理论的指导下，管理会计正在以各种方式积极参与企业的经营管理，将会计核算推向会计管理。从实践角度看，管理会计以制定各种经营决策、帮助协调组织企业工作等方式参与管理。
四、 管理会计的工作程序
管理会计在履行职责、完成管理会计工作时，应遵循一定的工作程序。这一程序包括以下基本内容： 确认、计量、归集、分析、编报与解释、传递。
（一） 确认
确认是指把企业的经营活动及其他经济事项作为适当的管理会计业务予以辨认和评价。由于目的不同，管理会计与财务会计对企业的经营活动及其他经济事项的确认标准是不同的。有的经营活动，应作为财务会计业务予以确认，并进行相应的财务处理，如材料的采购、工资的发放、折旧的计提等； 而有的经营活动，则应作为管理会计业务予以确认，如亏损品是否停产、应收账款采用何种应收账款政策、某些长期投资是否应该进行等。因此，应根据经营活动和其他经济事项的性质，确认应为管理会计业务或财务会计业务。例如，如何进行材料采购，属管理会计业务； 而如何对采购材料进行计算和账务处理，则属于财务会计业务。
（二） 计量
计量是指用货币计量单位或其他计量单位对已发生或有可能发生的经营活动及其他经济事项进行数量确定（或估计）。管理会计的计量在以下几方面不同于财务会计的计量： 计量对象侧重于现在或未来的经济活动，而不是过去的经济活动； 计量单位除货币单位外，还广泛运用标准实物单位、质量综合单位、市场占有率等； 计量基础不是历史成本，而是现行成本或未来现金流量的现值。
（三） 归集
归集是指对企业的经营活动及其他经济事项，按严格而一贯性的方法进行记录和分类。例如，在按成本性态将成本分为固定成本和变动成本并进行费用归集的过程中，首先应严格按照企业选定的方法（如高低点法、回归分析法等）进行混合成本的分解，然后将这种分类应用于管理会计的某一方面（如本量利分析、弹性预算等）。
（四） 分析
分析是指对企业的经营活动及其他经济事项发生的内外环境及各影响因素之间的内在关系进行评价和确定。
分析分为定量分析和定性分析。前者通过对内环境的了解和各影响因素之间内在关系的把握，建立数学模型，进行预测、决策、控制和考核； 后者则主要运用管理者的经验，进行管理会计活动。
（五） 编报与解释
编报与解释是指以适当的表格形式反映各信息需求者需要的信息。管理会计报表的种类、格式、内容、编报时间都较财务会计报表有较大的不同，管理会计报表更体现管理者的需要，即体现信息的相关性。为了使信息需求者更好地理解有关信息，管理会计报表甚至可以提供有关数据所反映的结论。
（六） 传递
传递是指将信息提供给各级管理部门或其他信息需求者，以满足内外部管理和决策的需要。
第四节 管理会计与财务会计的联系与区别
管理会计和财务会计是现代企业会计的两大分支，分别服务于企业内部管理的需要和外部决策的需要，两者之间既有区别，又有联系。
一、 管理会计与财务会计的联系
管理会计与财务会计同属企业会计的范畴，两者之间具有千丝万缕的联系。
（1） 起源相同。管理会计与财务会计都是在传统会计中孕育、发展和分离出来的，作为会计管理的重要组成部分，标志着会计学的发展和完善。
（2） 目标相同。尽管管理会计、财务会计分别对企业内部和外部提供信息，但最终目标都是使企业能够获得最大利润，提高经济效益。
（3） 基本信息同源。管理会计所使用的信息尽管广泛多样，但基本信息均来源于财务会计，有的是财务会计资料的直接使用，有的则是财务会计资料的调整和延伸。
（4） 服务对象交叉。虽然管理会计与财务会计有内外之分，但服务对象并不严格、唯一，在许多情况下，管理会计的信息可以为外部利益集团所利用（如赢利预测），财务会计信息对企业内部决策也至关重要。
（5） 某些概念相同。管理会计使用的某些概念，如成本、收益、利润等与财务会计完全相同，有些概念则是从财务会计的概念引申出来的，如边际成本、边际收益、机会成本等。
二、 管理会计与财务会计的区别
管理会计与财务会计具有如下区别。
（1） 职能不同。管理会计是规划未来的会计，侧重于对未来的预测、决策和规划，对现在的控制、考核和评价，属于经营管理型会计； 而财务会计是反映过去的会计，侧重于核算和监督，属于报账型会计。
（2） 服务对象不同。管理会计主要是对企业内部各管理层提供有效经营和最优化决策所需的管理信息，是对内报告会计； 而财务会计主要是向企业外部各利益关系人（如股东、潜在投资人）提供信息，是对外报告会计。
（3） 约束条件不同。管理会计不受会计准则、会计制度的限制，其处理方法可以根据企业管理的实际情况和需要规定，具有很大的灵活性； 而财务会计进行会计核算、财务监督，必须受会计准则、会计制度及其他法规的制约，其处理方法只能在允许的范围内选用，灵活性较小。
（4） 报告期间不同。管理会计面向未来进行预测、决策，因此其报告的编制不受固定会计期间（如月、季、年）的限制，而是根据管理需要编制各种报告。只要需要，管理会计可以按小时、天、月、年甚至若干年编制报告。财务会计面向过去进行核算和监督，为了反映一定期间的财务状况、经营成果和资金变动情况，应按规定的会计期间（如月、季、年）编制报告。
（5） 会计主体不同。管理会计既要提供反映企业整体情况的资料，又要提供反映企业内部各责任单位经营活动情况的资料，因而其会计主体是多层次的； 财务会计以企业为会计主体提供反映整个企业财务状况、经营成果和资金变动的会计资料，通常不以企业内部各部门、各单位为会计主体提供相关资料。
（6） 计算方法不同。由于未来经济活动的复杂性和不确定性，管理会计在进行预测、决策时，要大量应用现代数学方法（如微积分、线性规划、概率论等）和计算机技术； 而财务会计多采用一般的数学方法（如加、减、乘、除）进行会计核算。
（7） 信息精确程度不同。由于管理会计的工作重点是面向未来，未来期间影响经济活动的不确定因素比较多，加之管理会计对信息及时性的要求，决定了管理会计所提供的信息不能绝对精确，一般只能相对精确； 而财务会计反映已经发生或已经完成的经济活动，因此其提供的信息应力求精确，数字必须平衡。
（8） 计量尺度不同。为了适应不同管理活动的需要，管理会计主要采用货币量度，但