前    言

2009年1月20日，国家税务总局大企业税收管理司发布了《关于征求〈大企业税务风险管理指引〉意见的函》。同年5月5日，国家税务总局正式发布《大企业税务风险管理指引（试行）》（国税发[2009]90号，简称《指引》）。《指引》中明确提出，税务风险管理的主要目标之一是“税务规划具有合理的商业目的，并符合税法规定”。这是我国首次在官方文件中提出“税收规划”这一名词。笔者认为，这至少表明了我国税务主管部门对于“具有合理的商业目的，并符合税法规定”的税收筹划的一种认可。

尽管“税收筹划”行为早已作为世界各国纳税人进行税收管理的一项必备内容，并且已经发展得较为成熟，但是世界各国的税务主管部门似乎对这一行为都存在一定程度的不信任或者说不支持。笔者认为，这与“税收筹划”同“恶意避税”在实践中经常难以区分有关，那些刻意避税的纳税人往往针对现行税法的漏洞，游走在税法的边缘，最终达到少缴税款的目的。有些纳税人甚至铤而走险，试图利用各种方式逃避税务部门的监管，直接逃避纳税。用三个简单的名词就可以概括和区分上述的三种情况，即“节税”、“避税”和“逃税（偷税）”。纳税人能够在税法规定的范围内，进行具有合理的商业目的的税收规划从而节约税款，就是“节税”，这是被允许和鼓励的。显然，我国的税务机关对这种情况是认可和支持的。而纳税人在不违反税法的前提下，针对税法规定的不明确或者歧义，获得少缴税款的收益被认为是“避税”。在实践中，我们有时是很难分辨哪些行为是避税的，哪些行为是节税的。但是，从长远来看，企业的避税行为一定不会得到税务机关的认可，而其所针对的税收法规漏洞必然会被弥补。因此，从税收风险防范的角度来看，避税行为必然导致企业未来税收风险的增加。同时，随着税法的不断完善，企业的避税空间也将越来越小。至于“逃税（偷税）”则属于违法行为，无论是有意或者无意导致违反税法的行为都是必须受到法律的制裁的，针对这种情况，税务机关更多地是通过执法层面的改进来加以控制的。

在我国，从1994年税制改革伊始，税务专家唐腾翔、唐向老师就出版了专著《税收筹划》，表明学术领域早就开始关注这一课题。20世纪90年代后期，民间的税收筹划活动逐渐活跃起来，但是由于税法的相对不完善以及对其缺乏系统有效的理解，“税收筹划”演变成为了“避税”的代名词，各种以“钻空子”、“打擦边球”形式的“筹划”方法方案大行其道。鉴于此种情况，2000年，《中国税务报》专门增设了“筹划周刊”版面，开始较为全面地介绍税收筹划的基本理念，并刊发各类符合税法规定案例以引导纳税人进行合理的税收筹划。作为国家税务总局的官方报刊，《中国税务报》的这一举措是我国税务管理机关对于“税收筹划”行为的一次重要定位。2000年以后，税收筹划逐渐成为企业涉税管理的必备内容，注册会计师事务所、注册税务师事务所都相继开展了税收筹划的服务。针对现行税法的各类筹划技术以及切入点被广泛地挖掘出来。到2009年，《中国税务报》已经相继刊载各类税收筹划案例4 000余个。随着互联网技术的普及，与税收筹划相关的专业网站多达50余个，涉及税收筹划内容的站点更是数以千计。税收筹划已经被纳税人所接受，税收筹划的业务也已经从简单的避税降负扩展到涉税政策解读、税务流程设计、涉税日常管理和专项业务税务筹划等方面，可以说这都与我国税务管理机构的疏导与鼓励有着直接的关系。

从2006年起，我国开始了新一轮的税制改革，企业所得税进行“两税合并”，增值税完成了“生产型转消费型”，同时，增值税、营业税、消费税、个人所得税均对部分条款进行调整。2008年，国家税务总局进行了机构改革，增设的大企业税收管理司将目前由各地税务机关负责的部分大企业税收管理服务职能，以及总局海洋石油税收管理职能统一并入其中。2009年，《大企业税务风险管理指引（试行）》出台，“税务规划”这一名词首次出现在官方文件中。我们可以想象，2009年的中国纳税人应该正忙碌于吸收、理解各种新的税收政策，中国的税收筹划业务应该面临着新一轮的发展。面对新的税收政策给出合理的理解，结合新的税收政策提出新的筹划思路，针对新的税收管理模式提供更加专业的服务将是下一阶段税收筹划业务的重点内容。

然而，相比于实务界的热闹场面，在理论研究层面有关税收筹划的基本理论研究相对较少，相关的文献、著述、教材仍然停留在对实践经验的概括和总结上，大多数甚至是筹划案例及切入点的罗列。笔者认为，这种情况的出现是正常和合理的，其原因有四：第一，国外可借鉴的理论著作较少。国外著作大多针对跨国公司展开，而我国现阶段此种量级的企业较少，因此可供研究的案例更是匮乏；第二，税收筹划本身具有极强的个案性，最适宜的研究方式应属案例研究，而由于我国税收环境的特殊性，企业往往不愿意将其涉税方面的业务公开出来，这无疑加大了研究的难度；第三，我国税收制度本身仍然处于不断地完善中，相关筹划技术尚在不断地开发当中，因此现阶段仍然处于积累阶段；第四，税收数据的可获得性问题。其实世界各国的税务机关均没有公开纳税人税务申报资料的先河，研究者（尤其是实证研究）基本上都需要靠人工收集相关数据，这无疑加大了研究的难度。可喜的是，经过十几年的发展，在实务领域的相关经验总结上，已经出现了从行业角度出发，从经济合同层面入手，系统总结企业涉税问题的专著。这无疑将使得税收筹划从零散的案例总结层面走向更加系统化和专业化的层面。

笔者从1998年起即开始税收理论及制度层面的学习和研究，2005年以来一直从事税法、税收筹划课程的教学和研究。在教学和实践中，深深地感受到学生、实务工作者对于税收筹划课程的重视和强烈需求，同时也了解到我国广大纳税人的税收和财务会计基础知识相对缺乏，对税法基本规定理解不到位，以及纳税人面对的实际情况和税法规定的脱节。鉴于此，笔者在教学实践中积极地探索并广泛征求学生的意见，逐步积累了一些心得和体会。现在，笔者将这些心得体会以及收集到的案例编著成书，希望能够提供一些与以往教材不一样的东西给读者。

本书的基本框架是根据不同税种按照税制要素分类的方式展现我国近年来税收筹划的基本理念、技术以及筹划切入点，旨在为广大涉税专业学生、税务工作者提供较为全面的参考，希望能够起到工作手册的效果。

本书的特色则在于以下三个方面：第一，提供了对最新税收政策法规的解读以及对应的筹划思路；第二，提供了对税收法律基础知识的介绍，并提出以降低涉税风险为主旨的筹划观念；第三，提供了国内外税收筹划中较有代表性的案例并涉及财务会计、法律、金融等多方面内容。

由于笔者理论和实践水平有限，书中存在一些不足。首先是尚缺乏较为综合的第一手案例，主要原因：一是涉及企业商业机密尚不能披露，二是案例本身并不完全围绕税收问题；其次是没有将国际税收筹划的内容包括进来，同时对于国外税收筹划的介绍也不够深入；最后，限于篇幅，对诸如营业税、消费税、关税、印花税、房产税等税种也没有进行专门介绍。

回过头来看这部教材，遗憾与欣慰并存。遗憾给了笔者进一步深入研究我国税收筹划理论的动力，欣慰在于能够将笔者近年来的研究和体会与读者分享。这里，我要感谢清华大学出版社，使得本书有机会同读者见面。感谢我的学生陆进、王娟、王巧贞对本书进行的校对及相关资料检索，以及所有选修笔者课程的会计系硕士研究生、MPAcc研究生。最后，请允许我将此书献给我的父母、妻子和刚出生的女儿。

厦门大学会计系  李成

2010年5月